02.11.2010 · IWW-Abrufnummer 120166

Finanzgericht Düsseldorf: Urteil vom 08.05.2009 – 4 K 3971/08 Z,EU

Werden bei dem Versandhandel mit Waren aus China (Versteigerung über Internet-Plattform) in den Zollinhaltserklärungen unzutreffende Angaben zum Transaktionswert der eingeführten Waren (Überschreitung der Wertgrenze von 22 EUR) und zum kommerziellen Charakter der Einfuhren gemacht, so dass es entweder nicht zu einer Gestellung der Waren durch die Post gekommen ist oder die Zollbehörden wegen der unzutreffenden Angaben von der Erhebung der Einfuhrabgaben abgesehen haben, ist Zoll- und Steuerschuldner ist der Betreiber des Versandhandels, soweit er die Waren im (Fremd-)besitz hatte oder – bei Direktversand an die Kunden – an dem vorschriftswidrigen Verbringen der Waren beteiligt war.

Tatbestand
Nach Feststellungen des Zollfahndungsamts (ZFA) verkaufte der Kläger in dem Zeitraum vom April 2004 bis Mai 2006 über die Internet-Plattform..... „zahlreiche” Bekleidungsgegenstände, Schlösser, Speiserestezerkleinerer, Armaturen, Waschtische und Cerankochfelder. Diese Waren wurden aus China eingeführt und in Paketsendungen in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht.
In seiner Vernehmung als Beschuldigter durch Beamte des ZFA vom 9. Oktober 2007 sagte der Kläger ausweislich der hierüber angefertigten und von ihm unterzeichneten Niederschrift u.a. aus: Er habe aus eigener Erfahrung gewusst, dass Waren aus Drittländern regelmäßig beim Zoll vorzuführen und zu verzollen seien. Er sei davon ausgegangen, dass seine Käufer in seinen Auktionen über die Internet-Plattform auch diese Kenntnis besessen hätten. Bei den Auktionen habe er darauf hingewiesen, dass die Waren zu verzollen seien. Der Direktversand der Waren an die Kunden sei die Ausnahme gewesen und habe nur anfänglich stattgefunden. Es sei üblich gewesen, die Waren zunächst nach Deutschland einzuführen und dann an die Kunden zu versenden. Er habe an der Universität den A kennen gelernt, der kurze Zeit in Deutschland studiert habe. Er habe sich mit A über Shanghai unterhalten. A habe ihm von Verkäufen über..... erzählt und ihn gefragt, ob er die Kunden betreuen könne, weil er schlecht Deutsch könne. Die beiden .....-Shops habe er auf seinen Namen betrieben. Er habe die Waren auf Grund der Angaben und der Preisgestaltung des A aus Shanghai in die Auktionen eingestellt. A habe die Waren besorgt und entschieden, welche Waren hätten verkauft werden sollen. Nach dem Verkauf sei der Kaufpreis auf seine Konten entweder bei der X-Bank oder bei Y überwiesen worden. Er habe A den Eingang des Geldes mitgeteilt, der die Waren dann mit einem Paketzettel von China aus versendet habe. Die Waren seien teilweise auch in seinem Auftrag von seiner Schwägerin von K (Deutschland) aus an die Kunden versandt worden. Die technischen Geräte habe er zunächst stichprobenweise überprüft, bevor sie an die Kunden weiter versendet worden seien. Nachdem der Transport offensichtlich reibungslos gelaufen sei, habe auch direkt an die Kunden versendet werden können. Die Paketsendungen seien teilweise zu seiner Schwägerin nach K ausgeliefert worden, weil es so zwei unterschiedliche Zollämter zur Abholung gegeben habe. Er habe zu Beginn wegen fehlender Bescheinigungen Probleme mit dem Zoll gehabt. Die Privilegien, die er als Privatmann gehabt habe, habe er zunächst in Anspruch genommen. Er habe den Zollbehörden das als Versuch erklärt. Ihm sei bewusst gewesen, dass er das auf Dauer nicht so weiter habe machen können, weil es dann als gewerblich gelten würde. Die negativen Bewertungen der Kunden seien auf Grund langer Lieferzeiten zustande gekommen. Er selbst habe keinen Einfluss darauf gehabt, ob den Paketsendungen Rechnungen beigelegen hätten. Er habe auch keinen Gewinn aus der Versteigerung der Waren erzielt; die gesamten Einnahmen seien nach Abzug der Kosten direkt nach China abgeführt worden.
Das beklagte Hauptzollamt setzte gegen den Kläger mit Bescheid vom 16. Juli 2008 9.946,29 EUR Zoll und 20.757,45 EUR Einfuhrumsatzsteuer gegen den Kläger fest. Dabei ging es davon aus, dass die Waren aus China vorschriftswidrig in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht worden seien.
Mit seinem hiergegen eingelegten Einspruch machte der Kläger geltend: Die versteigerten Waren seien mit den vom Zoll zu erwartenden Angaben versandt worden. Die Post habe die Paketsendungen in jedem Einzelfall dem Zoll vorgeführt, der eine Verzollung vorgenommen habe.
Das beklagte Hauptzollamt setzte mit Einspruchsentscheidung vom 12. September 2008 den Zoll auf 10.100,33 EUR sowie die Einfuhrumsatzsteuer auf 20.561,74 EUR neu fest. Es führte aus: Auf Grund der beigefügten unterfakturierten Rechnungen und der unzutreffenden Angaben auf den Paketen habe die Post diese als nicht gestellungspflichtig angesehen und deshalb ohne Gestellung an die Empfänger ausgeliefert. Soweit dennoch Einfuhrabgaben entrichtet worden seien, sei dies bei der Festsetzung der Abgaben berücksichtigt worden. Der Kläger sei als derjenige, der die vorschriftswidrig in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbrachten Waren im Besitz gehabt habe, Abgabenschuldner geworden. Er habe auf Grund früherer Käufe gewusst, dass Waren aus Drittländern zu verzollen gewesen seien.
Der Kläger trägt mit seiner Klage vor: Die Waren seien nicht vorschriftswidrig in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht worden. Die Post habe sämtliche Pakete über die Zentralstelle einer Verzollung zugeführt. Jedes Paket sei mit einer entsprechenden CP-/CN-Nummer der chinesischen Post versehen gewesen. Die Pakete seien mit einer Wertangabe von mehr als 22 EUR versehen gewesen. Meistens sei ein Wert von 25 EUR angegeben worden. Dieser Wert habe zwangsläufig zu einer Verzollung in Deutschland führen müssen. Die Käufer hätten bei der Abholung der Waren die Rechnung von ...... vorlegen und den Zoll entrichten müssen. Da die Käufer die Pakete bei den für sie zuständigen Zollämtern abgeholt hätten, müssten sie auch verzollt worden sein. Er sei auch nicht Abgabenschuldner geworden. Er habe bei seiner Vernehmung vom 9. Oktober 2007 nicht erklärt, dass ein Direktversand der Pakete an die Kunden die Ausnahme gewesen sei und nur am Anfang stattgefunden habe. Vielmehr habe er ausgesagt, dass die Pakete nur am Anfang ausnahmsweise an ihn versendet worden seien und der Direktversand an die Kunden die Regel gewesen sei. In dem Protokoll sei die Vernehmung nur inhaltlich anhand der von der vernehmenden Beamtin angefertigten Notizen wiedergegeben worden. Er habe das Protokoll unterschrieben, ohne dieses Satz für Satz durchgelesen zu haben. Die behauptete Bekundung eines nicht regelmäßigen Direktversands der Pakete an die Kunden sei auch nicht mit seinen weiteren Angaben in der Vernehmung vom 9. Oktober 2007 zu vereinbaren. Er sei an dem Vorgang des Verbringens der Waren in das Zollgebiet der Gemeinschaft zudem nicht beteiligt gewesen. Er sei von einer vorschriftsmäßigen Versendung der Waren ausgegangen sei. Ihm sei bekannt gewesen, dass die Paketsendungen unter der Angabe von Post und Zoll in China versandt worden seien. Jedenfalls habe das Hauptzollamt den Zollwert unzutreffend auf der Grundlage des ....-Verkaufswertes ermittelt. Nehme man an, dass alle Waren an ihn aus China gesandt worden seien, seien für die Ermittlung des Zollwerts seine Wareneinkaufsrechnungen im Verhältnis zu dem Verkäufer in China heranzuziehen.
Der Kläger beantragt,
den Steuerbescheid vom 16. Juli 2008 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12. September 2008 aufzuheben.
Das beklagte Hauptzollamt beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt es vor: Nach den vorliegenden Zollinhaltserklärungen und den Angaben des Klägers in seiner Vernehmung als Beschuldigter sei seine Behauptung, die Pakete seien regelmäßig direkt an die Kunden versendet worden, nicht nachvollziehbar. Die Pakete seien auch vorschriftswidrig in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht worden. Auf Grund der falschen Angaben in den Zollinhaltserklärungen seien die Pakete von der Post fälschlicherweise nicht gestellt und deshalb unverzollt an die Empfänger ausgeliefert worden. Da auf den Zollinhaltserklärungen teilweise auch eine deutsche Absenderadresse angegeben worden sei, sei es für die Käufer nicht erkennbar gewesen, dass es sich um Drittlandsware gehandelt habe. Der Kläger sei Schuldner der Einfuhrabgaben geworden, weil er die an ihn versandten Waren im Besitz gehabt habe. Soweit die Waren direkt an die Kunden versendet worden seien, sei er an dem vorschriftswidrigen Verbringen der Waren in das Zollgebiet der Gemeinschaft beteiligt gewesen. Als Zollwert für die Waren sei der über die Internet-Plattform erzielte Verkaufspreis anzunehmen.
Gründe
Die Klage ist unbegründet. Der Steuerbescheid vom 16. Juli 2008 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12. September 2008 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –). Das beklagte Hauptzollamt hat die Einfuhrabgaben zu Recht gegen den Kläger festgesetzt.
Für die vom Kläger über die Internet-Plattform versteigerten Waren ist nach Art. 202 Abs. 1 Buchstabe a der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 (Zollkodex – ZK –) des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ABl EG Nr. L 302/1) eine Zollschuld sowie nach § 21 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i.V.m. Art. 202 Abs. 1 Buchstabe a ZK eine Einfuhrumsatzsteuerschuld entstanden. Die Waren sind vorschriftswidrig, d.h. unter Verstoß gegen die Art. 38 Abs. 1 Buchst. a, 40 ZK aus China in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht worden. Die Befreiung von der Beförderungspflicht nach den Art. 38 Abs. 4, 4 Nr. 23 ZK i.V.m. § 5 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b) aa) der Zollverordnung (ZollV) galt hier nicht, weil die Wertgrenze von 22 EUR jeweils (objektiv) überschritten worden ist. Daher galt auch nicht die Abfertigungsfiktion des Art. 237 Abs. 1 A und Abs. 3 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 (ZKDVO) der Kommission vom 2. Juli 1993 mit Durchführungsvorschriften zu der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ABl EG Nr. L 253/1) (Art. 238 Anstrich 1 ZKDVO). Die Waren gelten gemäß Art. 234 Abs. 2 ZKDVO als vorschriftswidrig in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht, weil die Voraussetzungen des Art. 230 Buchst. d ZKDVO nicht erfüllt waren. Da die Waren zu kommerziellen Zwecken in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht worden sind, waren sie nicht gemäß Art. 29 Abs. 1 Unterabs. 1 der Verordnung (EWG) Nr. 918/83 des Rates vom 28. März 1983 über das gemeinschaftliche System der Zollbefreiungen (ABl EG Nr. L 105/1) abgabenfrei. Eine Gestellung der Waren, für die das beklagte Hauptzollamt die Einfuhrabgaben festgesetzt hat, ist nicht festgestellt worden. Eine Gestellung hat offenbar auf Grund der inhaltlich unzutreffenden Zollinhaltserklärungen nicht stattgefunden. Anders als der Kläger behauptet, ist als Wert der Paketsendungen nicht regelmäßig ein solcher von 25 EUR angegeben worden. Der vom beklagten Hauptzollamt übersandten Auswertung der Zollinhaltserklärungen (Bl. 67 der Gerichtsakte) lässt sich vielmehr entnehmen, dass in einer Vielzahl der Einfuhrfälle entweder überhaupt keine Wertangaben gemacht wurden oder ein Wert von weniger als 22 EUR angegeben wurde. Soweit ein Wert von mehr als 22 EUR angegeben wurde, wurde der Inhalt der Pakete entweder nur mit „Gift” oder „Others” umschrieben. Dabei wurde verschwiegen, dass es sich um Einfuhren zu kommerziellen Zwecken handelte und der wirkliche Verkaufspreis weit höher als der angegebene Wert war. Dieser betrug ausweislich der vom beklagten Hauptzollamt übersandten Aufstellung 43,16 EUR bis 280 EUR (Bl. 78, 118, 138 der Gerichtsakte). Vor dem Hintergrund der fehlenden Gestellung der Pakete durch die Post geht die Behauptung des Klägers, die Kunden hätten die Pakete bei den für sie zuständigen Zollämtern abholen und verzollt müssen, ins Leere. Es ist vielmehr davon auszugehen, dass die Pakete auf Grund der unzutreffenden Zollinhaltserklärungen unmittelbar durch die Post ausgeliefert worden sind. Soweit Einfuhren von Waren im System ATLAS erfasst worden sind oder Abgabenzahlungen festgestellt werden konnten, hat dies das beklagte Hauptzollamt bei der Festsetzung der Einfuhrabgaben in der Einspruchsentscheidung berücksichtigt (Bl. 85, 90 f. Heft 1 des beklagten Hauptzollamts).
Falls es in Einzelfällen dennoch zu einer Gestellung der Pakete gekommen sein sollte, wären die darin befindlichen Waren gleichwohl vorschriftswidrig i.S. von Art. 202 Abs. 1 Buchst. a ZK in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht worden. Wird in einer Zollanmeldung die eingeführte Ware nicht zutreffend beschrieben, fehlt es an der gemäß Art. 4 Nr. 19 ZK erforderlichen Mitteilung an die Zollbehörde mit der Folge, dass die Ware vorschriftswidrig in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht worden ist (Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften – EuGH –, Urteil vom 3. März 2005 Rs. C-195/03, Slg. 2005, I-1667 Randnr. 31). So liegt es im Streitfall. In den Zollinhaltserklärungen wurden die eingeführten Waren nichtssagend mit „Gift” oder „Others” umschrieben. Ferner wurden entweder überhaupt keine Wertangaben gemacht oder die Angaben zum Wert der Paketsendungen entsprachen bei weitem nicht dem Verkaufspreis von 43,16 EUR bis 280 EUR. Da hierdurch der kommerzielle Charakter der Einfuhren verheimlicht wurde, fehlte es bei einer etwaigen Gestellung der Pakete an einer zutreffenden Warenbeschreibung.
Der Kläger ist nach Art. 202 Abs. 3 Anstrich 3 ZK i.V.m. § 21 Abs. 2 UStG Zoll- und Steuerschuldner geworden, soweit er die Waren im Besitz hatte. Für den Besitz im Sinne dieser Vorschrift reicht die tatsächliche Sachherrschaft in Form des Fremdbesitzes aus (Bundesfinanzhof – BFH –, Urteil vom 2. Dezember 2003 VII R 17/03, BFHE 204, 380). Unerheblich für die Annahme einer Sachherrschaft des Klägers ist, ob er eine eigene Entscheidungsbefugnis über die Waren hatte (BFH-Beschluss vom 2. August 1999 VII B 211/98, BFH/NV 2000, 102).
Der Kläger hätte auch zumindest vernünftigerweise wissen müssen, dass die Waren vorschriftswidrig in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht worden waren. In seiner Vernehmung als Beschuldigter hat er ausgesagt, er habe aus eigener Erfahrung gewusst, dass Waren aus Drittländern regelmäßig beim Zoll vorzuführen und zu verzollen seien. Ferner hat er eingeräumt, dass die Paketsendungen teilweise zu seiner Schwägerin nach K ausgeliefert worden seien, damit es zwei unterschiedliche Zollämter zur Abholung gegeben habe. Die Privilegien, die er als Privatmann gehabt habe, habe er zunächst in Anspruch genommen. Ihm sei bewusst gewesen, dass er das auf Dauer nicht so weiter habe machen können, weil es dann als gewerblich gelten würde. Der Kläger hätte daher auf Grund seiner Kenntnisse zumindest vernünftigerweise wissen müssen, dass im Hinblick auf die kommerziellen Zwecke der Einfuhren und den tatsächlichen Wert der Waren, der mit 43,16 EUR bis 280 EUR die Wertgrenze des § 5 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b) aa) ZollV von 22 EUR erheblich überschritt, die Abfertigungsfiktion des Art. 237 Abs. 1 A und Abs. 3 Buchst. a ZKDVO nicht galt (Art. 238 Anstrich 1 ZKDVO).
Soweit die Pakete unmittelbar an die Kunden versendet worden sind und der Kläger die Waren nicht im Besitz hatte, ist er jedenfalls nach Art. 202 Abs. 3 Anstrich 2 ZK i.V.m. § 21 Abs. 2 UStG Zoll- und Steuerschuldner geworden. Er war nämlich zumindest an dem vorschriftswidrigen Verbringen der Waren in das Zollgebiet der Gemeinschaft beteiligt, obwohl er – wie dargelegt – vernünftigerweise hätte wissen müssen, dass er damit vorschriftswidrig handelte. Bei der ebenfalls zur Zollschuldnerschaft führenden Beteiligung an dem vorschriftswidrigen Verbringen handelt es sich um einen gegenüber dem Verbringen (Art. 202 Abs. 3 Anstrich 1 ZK) selbständigen Tatbestand, der über die Täterschaft hinaus geht und neben dem späteren Erwerber oder Besitzer der Waren (Art. 202 Abs. 3 Anstrich 3 ZK) jeden erfasst, der sich in irgendeiner Weise an dem vorschriftswidrigen Verbringen der Ware beteiligt hat, ohne selbst Täter zu sein (Bundesfinanzhof – BFH –, Beschluss vom 21. Dezember 2001 VII S 13/01, BFH/NV 2002, 692). Eine Beteiligung an dem vorschriftswidrigen Verbringen kann bereits in der Zusage einer späteren Unterstützungshandlung liegen, wenn der Gehilfe den Haupttäter dadurch in seinem schon gefassten Tatentschluss bestärkt und ihm ein erhöhtes Gefühl der Sicherheit vermittelt (BFH-Beschluss vom 13. Oktober 2005 VII S 13/04 (PKH), BFH/NV 2006, 628).
Der Kläger hat A nach seinen Bekundungen in seiner Vernehmung als Beschuldigter vom 9. Oktober 2007 zugesagt, ihn bei dem Verbringen der Waren in das Zollgebiet der Gemeinschaft zu unterstützen, weil er schlecht Deutsch könne. Die Unterstützungsleistungen des Klägers bestanden darin, dass er zwei ....-Shops auf seinen Namen betrieb und die Waren auf Grund der Angaben sowie der Preisgestaltung des A in die Auktionen einstellte. A besorgte sodann die Waren und entschied, welche Waren verkauft werden sollten. Nach dem Eingang des Geldes teilte der Kläger dies A mit, der die Waren von China aus mit unzutreffenden Zollinhaltserklärungen versendete.
Das beklagte Hauptzollamt hat den Zollwert der eingeführten Waren und die Bemessungsgrundlage für die Einfuhrumsatzsteuer (§ 11 Abs. 1 UStG) zutreffend ermittelt. Der Zollwert war hier nach der Transaktionswertmethode (Art. 29 Abs. 1 ZK) zu ermitteln, wobei die Beförderungskosten nach Art. 32 Abs. 1 Buchst. e Ziff. i ZK hinzuzurechnen waren. Der Transaktionswert ist der für die Waren bei dem Verkauf in das Zollgebiet der Gemeinschaft tatsächlich gezahlte Preis (Art. 29 Abs. 1 ZK). Da der Kläger in seiner Vernehmung als Beschuldigter angegeben hat, er habe keinen Gewinn aus der Versteigerung der Waren erzielt, weil die gesamten Einnahmen nach Abzug der Kosten direkt nach China abgeführt worden seien, kommt es nicht darauf an, ob er Verkaufskommissionär war. Der von den Kunden gezahlte Preis entsprach in Ermangelung eines Gewinnaufschlags des Klägers dem für die aus China eingeführten Waren zu zahlenden Preis. Wareneinkaufsrechnungen des Klägers, die dieser nicht vorgelegt hat, können hieran nichts ändern.
Soweit das beklagte Hauptzollamt Zoll und Einfuhrumsatzsteuer für Einfuhren vom April 2004 bis zum Juli 2005 erhoben hat, waren die Einfuhrabgaben im Zeitpunkt ihrer Festsetzung nicht verjährt. Im Streitfall gilt nicht die Verjährungsfrist von drei Jahren des Art. 221 Abs. 3 Satz 1 ZK, sondern gemäß Art. 221 Abs. 4 die einzelstaatliche Regelung des § 169 Abs. 2 Satz 2 der Abgabenordnung (AO), nach der die Frist für die Mitteilung der Einfuhrabgaben gegenüber dem Abgabenschuldner zehn Jahre beträgt. Die Zollschuld ist im Streitfall auf Grund einer strafbaren Handlung – einer Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 2 AO) – entstanden, weil in den Zollinhaltserklärungen unzutreffende Angaben zum Wert der eingeführten Waren und zum kommerziellen Charakter der Einfuhren gemacht worden sind. Dies hatte zur Folge, dass es entweder nicht zu einer Gestellung der Waren gekommen ist oder die Zollbehörden wegen der unzutreffenden Angaben von der Erhebung der Einfuhrabgaben abgesehen haben, so dass die Abgaben hinterzogen worden sind. Das Gericht hat auch keinen Zweifel daran, dass jedenfalls diejenige Person, welche die unzutreffenden Zollinhaltserklärungen zu verantworten hat, mit dem nach § 15 des Strafgesetzbuchs erforderlichen Vorsatz gehandelt hat. Durch die offensichtlich unzutreffenden Angaben auf den Zollinhaltserklärungen sollte der kommerzielle Charakter der Einfuhren verheimlicht werden.
Die Anwendung des Art. 221 Abs. 4 ZK setzt keine strafgerichtliche Verurteilung des Abgabenschuldners voraus, weil die Vorschrift auch einen redlichen Zollschuldner betrifft. Sie setzt unabhängig von der Person des Zollschuldners lediglich voraus, dass die Zollschuld auf Grund einer strafbarer Handlung entstanden ist und gilt deshalb im Falle der Gesamtschuldnerschaft auch in bezug auf einen redlichen Zollschuldner (BFH-Urteil vom 20. Juli 1999 VII R 85/98, BFHE 189, 244). Soweit die Generalanwältin ...... in ihren Schlussanträgen vom 3. Mai 2007 in der Rechtssache C-62/06 (Rdnr. 65 und 83) die Auffassung vertreten hat, der Tatbestand des Art. 3 der Verordnung (EWG) Nr. 1697/79 – der Vorgängerbestimmung des Art. 221 Abs. 3 Satz 2 ZK a.F. – sei nur dann erfüllt, wenn eine rechtskräftige Verurteilung des Abgabenschuldners in einem Strafverfahren vorliege, ist ihr der EuGH in seinem Urteil vom 18. Dezember 2007 in der Rechtssache C-62/06 (Slg. 2007 Seite I-11995) nicht gefolgt.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist nicht zuzulassen, weil die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.