· Fachbeitrag · Gemeinnützige Stiftungen
Vergütung von Stiftungsvorständen: An Satzungsänderungen führt kein Weg vorbei
von RAin Gabriele Ritter, FAin für Steuer- und Sozialrecht, BDO AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Köln
| Die Vergütung von Stiftungsvorständen bleibt weiter im Fokus der Finanzbehörden. Anlass geben eine durch das Ehrenamtsstärkungsgesetz eingeführte Änderung des BGB sowie das überarbeitete BMF-Schreiben zu § 4 Nr. 26b UStG . Die neuen Anforderungen können dazu führen, dass Stiftungen oder Vereine ihre Satzungen überarbeiten müssen. |
1. Änderung des BGB
Es war bislang umstritten, ob Vorstände von Stiftungen neben einem Aufwendungsersatz auch eine Vergütung erhalten konnten, wenn dies nicht in der Satzung vorgesehen war. Überwiegend wurde das aufgrund der Verweisung in § 27 Abs. 3 BGB auf das unentgeltliche Auftragsrecht abgelehnt. Zur Klarstellung hat der Gesetzgeber nun mit dem Gesetz zur Stärkung des Ehrenamts vom 21.3.13 (Ehrenamtsstärkungsgesetz) an § 27 Abs. 3 S. 1 BGB einen weiteren Satz angefügt. Dieser regelt ausdrücklich, dass Mitglieder eines Vereinsvorstands unentgeltlich tätig sind. Über § 87 BGB findet diese Regelung auch für Stiftungsvorstände Anwendung. Wollen also Stiftungen ihre Vorstände vergüten, können sie dies nur über eine entsprechende Regelung in der Satzung erreichen. Das BMF hatte diese Thematik bereits mit einem Schreiben zur Ehrenamtspauschale vom 14.10.09 (IV C 4 - S 2121/07/0010) aufgegriffen.
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Nach dem gesetzlichen Regelstatut des BGB hat ein Vorstandsmitglied Anspruch auf Auslagenersatz (§§ 27, 670 BGB). Die Zahlung von pauschalen Vergütungen für Arbeits- oder Zeitaufwand (Tätigkeitsvergütungen) an den Vorstand ist nur zulässig, wenn dies durch bzw. aufgrund einer Satzungsregelung ausdrücklich zugelassen ist. Ein Verein, der nicht ausdrücklich die Bezahlung des Vorstands regelt und der dennoch Tätigkeitsvergütungen an Mitglieder des Vorstands zahlt, verstößt gegen das Gebot der Selbstlosigkeit. Die regelmäßig in den Satzungen enthaltene Auss„Es darf keine Person durch unverhältnismäßig hohe Vergütungen begünstigt werden“ (Anlage 1 zu § 60 AEAO; dort § 4 Mustersatzung) ist keine satzungsmäßige Zulassung von Tätigkeitsvergütungen an Vorstandsmitglieder. |
Demzufolge wurde ein Verstoß gegen das Selbstlosigkeitsverbot bereits angenommen, wenn bei ehrenamtlichem Handeln ohne entsprechende Satzungsregelung eine jährliche Pauschalvergütung entsprechend § 3 Nr. 26a S. 1 EStG bis 500 EUR (heute 720 EUR) geleistet wird. Die Steuerfreiheit in der Einkommensteuer führte hier nicht automatisch zur gemeinnützigkeitsrechtlichen Unbedenklichkeit. Das BMF-Schreiben gilt über § 87 BGB auch für Stiftungsvorstände.
Das BMF-Schreiben war jedoch, da es sich nur auf die Ehrenamtspauschale bezog, nicht zwingend auf hauptamtliche Vorstände anzuwenden, sodass die Satzungen bei Hauptamtlichkeit wohl keinen zwingenden Hinweis auf die Entgeltlichkeit enthalten mussten. Dies ist jetzt nach der Änderung des BGB durch das Ehrenamtsstärkungsgesetz anders zu sehen.
Wollen also Stiftungen und Vereine ihren Vorständen (gleichgültig ob ehrenamtlich oder hauptamtlich) eine Vergütung zukommen lassen, können sie dies künftig nur durch eine entsprechende Regelung in der Satzung. § 27 Abs. 3 S. 2 BGB soll allerdings erst zum 1.1.15 in Kraft treten, damit für die Organisationen ein hinreichender zeitlicher Spielraum zur Schaffung der rechtlichen Voraussetzungen gewährt wird.
Beachten Sie | Werden Normen außerhalb des Gemeinnützigkeitsrechts nicht eingehalten, kann das zum Entzug der Gemeinnützigkeit führen. Die tatsächliche Geschäftsführung muss sich an die verfassungsmäßige Ordnung halten, da die Rechtsordnung als selbstverständlich das gesetzesgetreue Verhalten aller Rechtsunterworfener voraussetzt (Nr. 3 zu § 63 AEAO).
2. Umsatzbesteuerung der Vorstandsvergütung
Das BMF hat jetzt das lang erwartete (überarbeitete) Schreiben zur Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 26b UStG veröffentlicht. Das Schreiben vom 27.3.13 (GZ: IV D 3 - S 7185/09/10001-04, Abruf-Nr. 131215) zur angemessenen Entschädigung für Zeitversäumnis enthält klarstellende Ausführungen zu den mit BMF-Schreiben vom 2.1.12 (BStBl I 12, 59) eingeführten Betragsgrenzen, welche Anhaltspunkte geben sollen, bis zu welcher Höhe nach Ansicht der Finanzverwaltung i.S. des § 4 Nr. 26b UStG von einem noch angemessenen Entgelt bei einer ehrenamtlichen Tätigkeit ausgegangen werden kann, bei dem im Ergebnis die Steuerbefreiung zur Anwendung kommt. Die Grundsätze dieses Schreibens werden in den Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) übernommen und führen dort zu einer Änderung/Ergänzung des Abschnitts 4.26.1.
Zu den Inhalten des BMF-Schreibens im Einzelnen: Nach § 4 Nr. 26 UStG ist die ehrenamtliche Tätigkeit von der Umsatzsteuer befreit, wenn
- sie für juristische Personen des öffentlichen Rechts ausgeübt wird (§ 4 Nr. 26a UStG) oder
- das Entgelt für diese Tätigkeit nur in Auslagenersatz und einer angemessenen Entschädigung für Zeitversäumnis besteht (§ 4 Nr. 26b UStG).
2.1 Begriff der ehrenamtlichen Tätigkeit
Zu den ehrenamtlichen Tätigkeiten gehören nach der Rechtsprechung des BFH alle Tätigkeiten, die in einem anderen Gesetz als dem UStG ausdrücklich als solche genannt werden, die man im allgemeinen Sprachgebrauch herkömmlicherweise als ehrenamtlich bezeichnet oder die vom materiellen Begriff der Ehrenamtlichkeit umfasst werden; dies setzt das Fehlen eines eigennützigen Erwerbsstrebens, die fehlende Hauptberuflichkeit und den Einsatz für eine fremdnützig bestimmte Einrichtung voraus (BFH 20.8.09, V R 32/08, Abruf-Nr. 093294, BStBl I 10, 88).
Abschn. 4.26.1 Abs. 1 UStAE wird zur weiteren Definition des Begriffs „ehrenamtliche Tätigkeit” wie folgt um die Sätze 6 bis 8 erweitert:
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Liegt ein eigennütziges Erwerbsstreben oder eine Hauptberuflichkeit vor bzw. wird der Einsatz nicht für eine fremdnützig bestimmte Einrichtung erbracht, kann unabhängig von der Höhe der Entschädigung nicht von einer ehrenamtlichen Tätigkeit ausgegangen werden. Das ist insbesondere dann der Fall, wenn der Zeitaufwand der Tätigkeit auf eine hauptberufliche Teilzeit- oder sogar Vollzeitbeschäftigung hindeutet. Ein Entgelt, das nicht lediglich im Sinne einer Entschädigung für Zeitversäumnis oder eines Verdienstausfalls gezahlt wird, sondern sich an der Qualifikation des Tätigen und seiner Leistung orientiert, steht dem Begriff der ehrenamtlichen Tätigkeit entgegen. |
Ausweislich dieser Formulierung könnte ein großer zeitlicher Umfang des ehrenamtlichen Engagements schädlich sein, was den Intentionen zur Förderung des Ehrenamts zuwiderlaufen würde. Der Deutsche Steuerberaterverband e.V. (DStV) hat angekündigt, hierzu nochmals das Gespräch mit dem BMF zu suchen und eine Klarstellung bzw. Änderung der Begriffsbestimmung anzustreben (NWB 16/2013, 1148, NWB DokID: TAAAE-33252).
2.2 Betragsgrenzen und deren Ermittlung
Mit dem BMF-Schreiben vom 2.1.12 (GZ: IV D 3 - S7185/09/10001, BStBl II 12, 59) wurden im Interesse einer Erleichterung für die Praxis Betragsgrenzen als Anhaltspunkte vorgegeben, bis zu welcher Höhe nach Ansicht der Finanzverwaltung von einem noch angemessenen Entgelt bei der ehrenamtlichen Tätigkeit ausgegangen werden kann. Demnach angemessen ist eine Entschädigung bis zu 50 EUR je Tätigkeitsstunde, sofern die Vergütung den Betrag von 17.500 EUR im Jahr nicht übersteigt. Bis zu dieser Höhe wird seitens der Finanzverwaltung im Allgemeinen auf eine Angemessenheitsprüfung verzichtet. Neu ist, dass sich der Betrag von 17.500 EUR nunmehr „nur“ auf ehrenamtliche Tätigkeiten nach § 4 Nr. 26b UStG bezieht, während sich die Grenze im BMF-Schreiben vom 2.1.12 noch auf die gesamten ehrenamtlichen Tätigkeiten bezog. Zur Ermittlung dieser Grenze werden in Abschn. 4.26.1 Abs. 5 UStAE die bisherigen Sätze 2 bis 4 durch folgende Sätze 2 bis 5 ersetzt:
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Zur Ermittlung der Grenze von 17.500 EUR ist auf die tatsächliche Höhe der Aufwandsentschädigung sowie die voraussichtliche Höhe der Aufwandsentschädigung im laufenden Jahr abzustellen. Ein echter Auslagenersatz, der für die tatsächlich entstandenen und nachgewiesenen Aufwendungen der ehrenamtlichen Tätigkeit vergütet wird, bleibt bei der Berechnung der Betragsgrenzen unberücksichtigt. Als Auslagenersatz im Sinne des Satzes 4 werden beispielsweise auch ein Fahrtkostenersatz nach den pauschalen Kilometersätzen oder auch Verpflegungsmehraufwendungen anerkannt, sofern sie lohnsteuerlich ihrer Höhe nach als Reisekosten angesetzt werden können (R 9.4 Abs. 1 LStR 2011). |
Der echte Auslagenersatz bleibt damit für die Berechnung der Betragsgrenzen ohne Belang, wenn er nachgewiesen ist oder sich an den Lohnsteuer-Richtlinien orientiert.
2.3 Pauschale Vergütungen
Während das Schreiben des BMF vom 2.1.12 pauschale Vergütungen noch voll der Umsatzbesteuerung unterwarf, werden diese Aussagen nun aufgeweicht. Im UStAE wird jetzt in Abschn. 4.26.1 folgender neuer Abs. 5 angeführt:
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Eine vom tatsächlichen Zeitaufwand unabhängige z.B. laufend gezahlte bzw. monatliche oder jährlich laufend gezahlte pauschale Vergütung sowie ein gesondert gezahltes Urlaubs-, Weihnachts- bzw. Krankheitsgeld stehen dem Charakter einer Entschädigung für Zeitversäumnis entgegen und führen zur Nichtanwendung der Befreiungsvorschrift mit der Folge, dass sämtliche für diese Tätigkeit gezahlten Vergütungen - auch soweit sie daneben in Auslagenersatz oder einer Entschädigung für Zeitaufwand bestehen - der Umsatzsteuer unterliegen. Dies gilt für eine pauschal gezahlte Aufwandsentschädigung nicht, wenn der Vertrag, die Satzung oder der Beschluss eines laut Satzung hierzu befugten Gremiums (Hervorhebung durch Verfasserin) zwar eine Pauschale vorsieht, aber zugleich festgehalten ist, dass der ehrenamtlich Tätige durchschnittlich eine bestimmte Anzahl an Stunden pro Woche/Monat/Jahr für die fremdnützig bestimmte Einrichtung tätig ist und die in Abs. 4 genannten Betragsgrenzen nicht überschritten werden. Der tatsächliche Zeitaufwand ist glaubhaft zu machen. Aus Vereinfachungsgründen kann die Steuerbefreiung auch ohne weitere Prüfung gewährt werden, wenn der Jahresgesamtbetrag der Entschädigungen den Freibetrag nach § 3 Nr. 26 EStG nicht übersteigt. In diesen Fällen bedarf es lediglich der Angabe der Tätigkeiten und zur Höhe der dabei enthaltenen Entschädigungen. |
Checkliste / So sind Pauschalen von der Umsatzsteuer befreit |
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