06.06.2024 · IWW-Abrufnummer 241847
Finanzgericht Berlin-Brandenburg: Urteil vom 25.06.2023 – 11 K 11130/21
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Finanzgericht Berlin-Brandenburg
Urteil vom 25.07.2023
In dem Rechtsstreit
der Eheleute A... und B...,
Kläger,
Bevollmächtigter:
gegen
das Finanzamt,
Beklagter,
wegen Einkommensteuer 2017
hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg - 11. Senat - aufgrund mündlicher Verhandlung vom 25. Juli 2023 durch die Richterin am Finanzgericht ... als Einzelrichterin für Recht erkannt:
Tenor:
Die Einkommensteuer 2017 wird unter Änderung des Bescheides vom 13.11.2018 und Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 01.12.2021 dahingehend neu festgesetzt, dass die Rettungswache in C... nicht als erste Tätigkeitsstätte der Kläger gewertet wird und anstelle von Reisekosten des Klägers in Höhe von 147,00 € und der Entfernungspauschale in Höhe von 696,00 € Reisekosten in Höhe von 1.539,00 € sowie anstelle von Reisekosten der Klägerin in Höhe von 295,00 € und der Entfernungspauschale in Höhe von 221,00 € Reisekosten in Höhe von 726,60 € und weitere Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von 540,00 € anerkannt werden. Dem Beklagten wird aufgegeben, die geänderte Steuerfestsetzung nach Maßgabe der Urteilsgründe zu errechnen, ferner den Klägern das Ergebnis dieser Berechnung unverzüglich mitzuteilen und den Bescheid mit dem geänderten Inhalt nach Rechtskraft dieses Urteils neu bekannt zu geben.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Kläger abwenden, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leisten.
Tatbestand
Ausweislich der jeweiligen Arbeitsverträge der Kläger gilt das Kreisgebiet des Landkreises D... als Arbeitsort der Kläger. Die Kläger reichten eine Arbeitgeberbestätigung ein, wonach keine dienst- und arbeitsrechtliche Zuordnung zu einer ersten Tätigkeitsstätte festgelegt wurde und die Kläger ihre Arbeitsleistung weder arbeitstäglich zwei volle Arbeitstage noch ein Drittel der Arbeitszeit in einer bestimmten betrieblichen Einrichtung verrichten, sondern ohne Zeitvorgaben an wechselnden betrieblichen Einrichtungen in allen ... Rettungswachen im Landkreis D... eingesetzt werden sollten. Auf Nachfrage des Beklagten bestätigte der Arbeitgeber zudem schriftlich Folgendes: "Unsere Mitarbeiter werden einem Versorgungsbereich zugeordnet [sic] innerhalb dessen sie dauerhaft und Grundsätzlich [sic] eingesetzt werden. Innerhalb dieses Bereichs rollieren sie jedoch dienstplanerisch auf allen Wachen."
Im Streitjahr verrichtete der Kläger 145 Dienste in der Rettungswache C..., fünf Dienste in der Rettungswache E..., neun Dienste in der Rettungswache F... und einen Dienst in der Rettungswache G.... Die Klägerin führte 45 Dienste in der Rettungswache C..., 21 Dienste in der Rettungswache E..., 15 Dienste in der Rettungswache F..., einen Dienst in der Rettungswache H... und einen Dienst in der Rettungswache I... aus. Für keine dieser Fahrten fand eine Reisekostenerstattung durch den Arbeitgeber der Kläger statt.
In ihrer Einkommensteuererklärung erklärten die Kläger, sie hätten keine erste Tätigkeitsstätte. Sie legten für den Kläger folgende Werbungskosten zugrunde:
Fahrtkosten Verpflegungsmehraufwendungen
Rettungswache C... 1.392,00 € keine
Rettungswache E... 21,00 € 60,00 €
Rettungswache F... 102,60 € 108,00 €
Rettungswache G... 23,40 € 12,00 €
Insgesamt 1.539,00 € 180,00 €
Der Klägerin seien folgende Werbungskosten entstanden:
Fahrtkosten Verpflegungsmehraufwendungen
Rettungswache C... 432,00 € 540,00 €
Rettungswache E... 88,20 € 252,00 €
Rettungswache F... 171,00 € 180,00 €
Rettungswache H... 19,80 € 12,00 €
Rettungswache I... 15,60 € 12,00 €
Insgesamt 726,60 € 996,00 €
Im Einkommensteuerbescheid wertete der Beklagte die Rettungswache in C... als erste Tätigkeitsstätte beider Kläger, legte für die Fahrten dorthin die Entfernungspauschale zugrunde und gewährte für die Dienste dort keine Verpflegungsmehraufwendungen. Dadurch ergab sich folgender Werbungskostenabzug:
Fahrtkosten Verpflegungsmehraufwendungen Entfernungspauschale
Kläger 147,00 € 180,00 € 696,00 €
Klägerin 295,00 € 456,00 € 221,00 €
Hiergegen legten die Kläger Einspruch ein. Bei der Rettungswache C... handele es sich nicht um eine erste Tätigkeitsstätte, da der Arbeitgeber keine Zuordnung zu einer ersten Tätigkeitsstätte vorgenommen und dies schriftlich bestätigt habe. Das Vorliegen einer ersten Tätigkeitsstätte anhand quantitativer Merkmale scheitere ebenfalls. Zwar seien die Kläger ex post betrachtet überwiegend in der Rettungsstelle in C... eingesetzt worden. Es sei jedoch eine ex ante Betrachtung vorzunehmen. Arbeitsverträglich hätten die Kläger jederzeit in allen ... Rettungswachen des Landkreises eingesetzt werden können.
Der Beklagte wies die Einsprüche als unbegründet zurück. Bei der Rettungswache in C... handle es sich trotz fehlender Zuordnung durch den Arbeitgeber um eine erste Tätigkeitsstätte, da die quantitativen Kriterien erfüllt seien. Aus den Einsatzplänen sei ersichtlich, dass die Kläger überwiegend in der Rettungswache in C... tätig gewesen seien. Die Einsatzpläne seien ex ante erstellt worden.
Zur Begründung ihrer Klage tragen die Kläger ergänzend vor, die quantitativen Voraussetzungen für das Vorliegen einer ersten Tätigkeitsstätte seien nicht gegeben, da dies den Interessen des Arbeitgebers widerspräche. Die Rettungssanitäter müssten kurzfristig in derjenigen Rettungswache eingesetzt werden können, in der ein entsprechender Arbeitsbedarf bestehe. Daher würden die Einsatzpläne nicht für einen längeren Zeitraum in Voraus, sondern lediglich monatlich erstellt.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid vom 13.11.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 01.12.2021 dahingehend zu ändern, dass die Rettungswache in C... nicht als erste Tätigkeitsstätte der Kläger gewertet wird und anstelle von Reisekosten des Klägers in Höhe von 147,00 € und der Entfernungspauschale in Höhe von 696,00 € Reisekosten in Höhe von 1.539,00 € sowie anstelle von Reisekosten der Klägerin in Höhe von 295,00 € und der Entfernungspauschale in Höhe von 221,00 € Reisekosten in Höhe von 726,60 € und weitere Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von 540,00 € anerkannt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er bezieht sich auf die Begründung der Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, es entspräche der Lebenswirklichkeit, dass die Kläger mit dem Arbeitgeber eine - jedenfalls mündliche - Vereinbarung haben, wonach sie ihren Dienst schwerpunktmäßig in einer konkreten Rettungswache verrichten müssten. Entsprechend hätten die Kläger für die Tätigkeit in der Rettungswache C... keine Reisekostenerstattung beim Arbeitgeber beantragt und von diesem erhalten.
Der Senat hat mit Beschluss vom 4. Juli 2023 den Rechtsstreit auf die Einzelrichterin übertragen.
Entscheidungsgründe
1. Der Beklagte hat die Aufwendungen der Kläger für Fahrten zwischen ihrer Wohnung und der Rettungswache in C... unzutreffend gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 1 Einkommensteuergesetz - EStG - als Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte gewertet, da keine erste Tätigkeitsstätte im Sinne des § 9 Abs. 4 EStG vorliegt.
Eine erste Tätigkeitsstätte ist nach der Legaldefinition des § 9 Abs. 4 EStG die ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist. Die Zuordnung wird durch die dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie die diese ausfüllenden Absprachen und Weisungen bestimmt. Von einer dauerhaften Zuordnung ist insbesondere auszugehen, wenn der Arbeitnehmer unbefristet, für die Dauer des Dienstverhältnisses oder über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus an einer solchen Tätigkeitsstätte tätig werden soll. Fehlt eine solche dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegung auf eine Tätigkeitsstätte oder ist sie nicht eindeutig, ist erste Tätigkeitsstätte die betriebliche Einrichtung, an der der Arbeitnehmer dauerhaft typischerweise arbeitstäglich tätig werden soll oder je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens ein Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden soll.
a) Bei der Rettungswache in C... handelt es sich um eine ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitsgebers der Kläger (vgl. BFH, Urteil vom 30.09.2020 - VI R 11/19, BStBl. II 2021, 308).
b) Der Arbeitgeber hat die Kläger jedoch nicht gemäß § 9 Abs. 4 Satz 2 EStG der Rettungswache in C... zugeordnet. Es steht dem Arbeitgeber bezüglich der Zuordnung das Direktionsrecht zu (siehe BFH, Urteil vom 02.09.2021 - VI R 14/19, BFH/NV 2022, 15) und er hat keine dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen oder diese ausfüllenden Absprachen und Weisungen erteilt. Hierbei stützt sich das Gericht nicht lediglich auf die arbeitsvertragliche Regelung, wonach das Kreisgebiet des Landkreises D... als Arbeitsort der Kläger gilt (so Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 28.11.2019 - 6 K 1475/18, EFG 2020, 269 aufgehoben von BFH, Urteil vom 26.10.2022 - VI R 48/20, BFH/NV 2023, 423). Es zieht vielmehr auch die ausdrückliche Arbeitgeberbestätigung heran, wonach keine dienst- und arbeitsrechtliche Zuordnung zu einer ersten Tätigkeitsstätte festgelegt wurde. Zusätzlich hat der Arbeitgeber auf Nachfrage des Beklagten bestätigte, dass die Mitarbeiter zwischen den Wachen rollieren und auf allen Wachen eingesetzt werden sollen. Diese eindeutigen Bestätigungen des Arbeitgebers, der als Landkreis zur Verwaltung zählt, bezweifelt das Gericht nicht. Dass die Kläger keine Reisekostenerstattung für die Wege zur Rettungswache in C... erhalten haben, steht dem nicht entgegen, da sie auch für die Wege zu den anderen Rettungswachen keine Reisekostenerstattung erhielten.
c) Auch die quantitativen Merkmale gemäß § 9 Abs. 4 Satz 4 EStG für das Begründen einer ersten Tätigkeitsstätte liegen nicht vor.
Fehlt eine dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegung auf eine Tätigkeitsstätte, ist erste Tätigkeitsstätte die betriebliche Einrichtung, an der der Arbeitnehmer dauerhaft typischerweise arbeitstäglich tätig werden soll oder je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens ein Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden soll.
Diese Einordnung nach quantitativen Merkmalen erfolgt aufgrund einer ex-ante-Betrachtung der arbeitsrechtlichen Festlegungen (vgl. BFH, Urteil vom 22. November 2022 - VI R 6/21 -, juris, Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 14.06.2022 - 13 K 82/21, EFG 2022, 1902, BT-Drs. 17/10774, S. 15). Hierbei handelt es sich um eine auf die Zukunft gerichtete Prognose. Weichen die tatsächlichen Verhältnisse aufgrund von betrieblichen Notwendigkeiten von der vereinbarten Festlegung ab (ex-post-Betrachtung), berührt dies die bereits getroffene Prognoseentscheidung nicht (siehe Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 14.06.2022 - 13 K 82/21, EFG 2022, 1902, Thürmer, in: Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, 165. EL Dezember 2022, § 9 EStG Rn. 555).
Der Beklagte geht fälschlicherweise davon aus, anhand der ex-ante-Betrachtung unter Zugrundelegung der Einsatzpläne seien die quantitativen Voraussetzungen für das Vorliegen einer ersten Tätigkeitsstätte erfüllt. Einsatzpläne werden ihrer Natur nach zwar vor Ableistung der Arbeitszeit, jedoch nach den Vereinbarungen zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer, wo die Arbeit grundsätzlich verrichtet werden soll, erstellt. Entscheidend ist im Rahmen der ex-ante-Betrachtung vielmehr der Zeitpunkt der Vereinbarung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer, die eine Prognose zulässt, in welcher betrieblichen Einrichtung die Arbeitsleistung schwerpunktmäßig erfolgt. Die Einsatzpläne stellen somit eine nachträgliche potentielle Abweichung von der vereinbarten Festlegung dar.
Im Streitfall hat der Arbeitgeber der Kläger ausdrücklich bestätigt, dass die Kläger ihre Arbeitsleistung weder arbeitstäglich zwei volle Arbeitstage noch ein Drittel der Arbeitszeit in einer bestimmten betrieblichen Einrichtung verrichten, sondern ohne Zeitvorgaben an wechselnden betrieblichen Einrichtungen in allen ... Rettungswachen im Landkreis D... eingesetzt werden sollen. Dass die Kläger ex post mehr als ein Drittel ihrer vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit in der Rettungswache C... verbracht haben, ist unschädlich.
2. Die Fahrtaufwendungen der Kläger können gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 2 EStG nach Dienstreisekostengrundsätzen mit dem pauschalen Kilometersatz von 0,30 € angesetzt werden.
a) Aufwendungen des Arbeitnehmers für beruflich veranlasste Fahrten, die nicht Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie keine Familienheimfahrten sind, sind gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 1 EStG grundsätzlich nach den Dienstreisekostengrundsätzen bei den Werbungskosten zu berücksichtigen.
b) Hat allerdings ein Arbeitnehmer, der nicht über eine erste Tätigkeitsstätte verfügt, nach den dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie den diese ausfüllenden Absprachen und Weisungen zur Aufnahme seiner beruflichen Tätigkeit dauerhaft dasselbe weiträumige Tätigkeitsgebiet typischerweise arbeitstäglich aufzusuchen, sind die Aufwendungen für die Fahrten von der Wohnung zum Tätigkeitsgebiet gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG anhand der Entfernungspauschale zu ermitteln und abgegolten.
c) Ein weiträumiges Tätigkeitsgebiet liegt in Abgrenzung zur ersten Tätigkeitsstätte vor, wenn die vertraglich vereinbarte Arbeitsleistung auf einer festgelegten Fläche und nicht innerhalb einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens (§ 15 AktG) oder bei einem vom Arbeitgeber bestimmten Dritten ausgeübt werden soll (zu Versicherungskaufmann: FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 09.04.2019 - 5 K 5269/17, EFG 2019, 1088, zu Lkw-Fahrer: FG Mecklenburg-Vorpommern, Urteil vom 01.09.2022 - 2 K 104/19, EFG 2023, 186, zu Hafenarbeiter: FG Niedersachsen, Urteil vom 03.02.2021 - 4 K 11006/17, EFG 2021, 748, Revision anhängig BFH VI R 4/21, Gesetzgeber nennt Arbeitnehmer, die im Hafengebiet tätig sind, Schornsteinfeger, Forstarbeiter oder Briefzusteller: BT-Drs. 17/10774 S. 13). Ein weiträumiges Tätigkeitsgebiet liegt vor, wenn der Arbeitgeber gebietsbezogen und nicht lediglich an wechselnden Orten auf diesem Gebiet (z.B. in Wohnungen oder sonstigen Einrichtungen) tätig wird (siehe FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 09.04.2019 - 5 K 5269/17, EFG 2019, 1088).
d) Es kann jedoch dahinstehen, ob es sich bei dem Landkreis D... um ein weiträumiges Tätigkeitsgebiet im Sinne des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG handelt, da die Kläger in E... und somit innerhalb des möglichen weiträumigen Tätigkeitsgebietes leben und die Aufwendungen für Fahrten innerhalb des weiträumigen Tätigkeitsgebietes gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 4 EStG nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 2 EStG ebenso mit dem pauschalen Kilometersatz von 0,30 € ermittelt werden können.
3. Der Klägerin sind weitere Verpflegungsmehraufwendungen i.H.v. 540,00 € entstanden. Wird der Arbeitnehmer außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte beruflich tätig (auswärtige berufliche Tätigkeit), ist zur Abgeltung der ihm tatsächlich entstandenen, beruflich veranlassten Mehraufwendungen gemäß § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG eine Verpflegungspauschale anzusetzen. Dies ist der Fall, da die Klägerin nicht über eine erste Tätigkeitsstätte verfügt (s.o.). Auch beim Aufsuchen einer weiträumigen Tätigkeitsstätte liegt eines Auswärtstätigkeit vor (siehe BFH, Urteil vom 19.04.2021 - VI R 6/19, BStBl. II 2021, 727).
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
III. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.
RechtsgebietEStGVorschriften§ 9 Abs. 4 S. 2, 4 EStG
