07.01.2020 · IWW-Abrufnummer 213387
Finanzgericht Schleswig-Holstein: Urteil vom 12.08.2019 – 3 K 55/18
Stichwort: Ein auf einer Mietparzelle auf einem Campingplatz stehendes Mobilheim kann bei einer festen Verankerung auf dem Grundstück und einer beabsichtigten Dauernutzung zu Ferienzwecken steuerlich als Gebäude zu qualifizieren sein. Dies gilt auch dann, wenn das Mobilheim nach wie vor auf einem Fahrgestell ohne Straßenzulassung steht, die Nutzungsfunktion des Fahrgestells wegen der Verankerung des Mobilheims auf dem Grundstück jedoch faktisch aufgehoben ist.
In dem Rechtsstreit
wegen Grunderwerbsteuer
hat der 3. Senat des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts am 12. August durch Gerichtsbescheid
für Recht erkannt:
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die Qualifizierung eines Mobilheims als Gebäude auf fremdem Boden im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG).
Die Kläger erwarben mit Vertrag vom 07.06.2015 ein gebrauchtes Mobilheim mit einer Masse von 9,11 Meter x 3,30 Meter x 3 Meter zum Übergabestichtag 01.07.2015. Der Kaufpreis betrug einschließlich Inventar 29.750 Euro. Das 2004 hergestellte Mobilheim ist mit einem Fahrgestell ohne Straßenzulassung ausgestattet. Es kann über die angebrachten Räder und eine Deichsel im Nahbereich örtlich versetzt werden. Der Überlandtransport des Mobilheims erfolgt durch Tieflader.
Im Zeitpunkt des Erwerbs durch die Kläger befand sich das Mobilheim auf einem Campingplatz in A auf einem Mietstellplatz in Größe von 174 qm. Nach den Angaben der Voreigentümer im Fragebogen zur Einheitsbewertung wurde das Mobilheim dort erstmals im Jahre 2004 aufgestellt. Der Standort des Mobilheims blieb seit der Erstaufstellung unverändert. Parallel zum Abschluss des Kaufvertrages übernahmen die Kläger den Stellplatzmietvertrag der Voreigentümer vom 09.08.2011. Dieser nimmt in § 1 Bezug auf den Bebauungsplan Nr. 9b der Gemeinde A und stellt klar, dass eine Berechtigung zur Verlegung des ersten Wohnsitzes auf die Parzelle nicht besteht. Die Mietdauer ist gemäß § 3 des Vertrages auf fünf Jahre festgelegt. Der jährliche Grund-Mietzins beträgt gemäß § 4 des Vertrages 1.395,48 Euro. Zur Parzellenerschließung ist unter § 5 des Vertrages folgendes ausgeführt: "5.1.2 Strom und Kabel-TV-anschluß erfolgt seitens des Vermieters am Verteilerkasten. Feste Anschlüsse sind vom Vertragselektriker des Vermieters vornehmen zu lassen. Wasser- und Abwasseranschluß erfolgt an der Parzellengrenze mit der dort befindlichen Zählereinheit; Gasanschluß wird bis in bzw. an das Mobilheim einschließlich der Zählereinheit ausgeführt". Gemäß § 6 des Vertrages hat der Mieter Erschließungskosten in Höhe von 2.454,24 Euro als einmaligen Anschlussbeitrag an die Vermieterin zu entrichten.
Die Aufstellung des Mobilheims auf der Mietparzelle stellt sich wie folgt dar: Es steht mit seinen Rädern auf einer ebenen, betonierten Fläche ohne gemauertes Fundament und ist über ausgedrehte Stützen, Holzblöcke, einzelne lose aufgeschichtete Steine und eine in die Betonfläche eingeschraubte Kette mit dem Boden "verankert". Das Fahrwerk ist bis zum Boden des Stellplatzes verkleidet und von außen nicht erkennbar.
Im Sommer 2016 beauftragte der Kläger die Fa. C mit der Anbringung eines nicht wärmegedämmten Wintergartens an das Mobilheim zum Preis von 15.500 Euro. Mit Vertrag vom 01.06.2018 veräußerten die Kläger das Mobilheim nebst Wintergarten an Frau E zum Preis von 53.000 Euro.
Der Beklagte - das Finanzamt (FA) - würdigte den Erwerb des Mobilheims durch die Kläger als gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 2 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG steuerpflichtiges Geschäft und setzte gegenüber ihnen als Miteigentümer zu je 1/2 durch Bescheide vom 09.02.2017 jeweils Grunderwerbsteuer in Höhe von 966 Euro fest. Hiergegen erhoben die Kläger am 19.02.2017 Einspruch: Das Mobilheim sei nicht als Gebäude auf fremden Grund zu qualifizieren, weil es wie ein Wohnwagen auf Rädern wegbewegt werden könne. Unabhängig davon sei die Bemessungsgrundlage zu hoch angesetzt, da Inventar im Gegenwert von 8.999 Euro und eine mängelbedingte Kaufpreisminderung von 1.000 Euro in Abzug zu bringen seien. Mit Einspruchsentscheidungen vom 28.05.2018 setze das FA die Grunderwerbsteuer unter Berücksichtigung der Einwendungen zur Bemessungsgrundlage auf jeweils 641 Euro herab und wies die Einsprüche im Übrigen zurück: Das Mobilheim stelle unabhängig davon, ob es zivilrechtlich als wesentlicher Grundstücksbestandteil im Sinne des § 94 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zu qualifizieren sei, ein Gebäude im Sinne des Grunderwerbsteuergesetzes dar. Von der Grunderwerbsteuer seien nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs auch bewegliche bzw. nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbundene Sachen im Sinne des § 95 BGB erfasst, sofern es sich um umschlossene Räume handele, die zum nicht lediglich vorübergehenden Aufenthalt von Menschen bestimmt seien und eine gewisse Ortsfestigkeit hätten. Diese Voraussetzungen seien hier gegeben. Das Mobilheim diene als örtlich gebundene Unterkunft in einem attraktiven Feriengebiet. Ein beabsichtigter Ortswechsel sei nicht nachgewiesen und auch nur mit Hilfe aufwändiger Spezialtransporte möglich. Nach der allgemeinen Lebenserfahrung sei davon auszugehen, dass die Kläger das Mobilheim nicht wegen seiner Mobilität, sondern wegen seiner exklusiven Lage als ortsfeste Ferienunterkunft erworben hätten.
Mit der am 27.06.2019 erhobenen Klage machen die Kläger im Wesentlichen geltend:
Das von ihnen erworbene Mobilheim sei nicht als Gebäude, sondern als bewegliche Sache im Rechtssinne zu qualifizieren. Eine Vergleichbarkeit mit einem ortsfesten Wohngebäude bestehe nicht. Das Kaufobjekt sei von seiner Bauart ähnlich wie ein Wohnwagen auf einen Ortswechsel ausgelegt. Es sei mit der Campingplatzparzelle nur provisorisch, nicht aber fest verbunden. Es stehe insbesondere nicht auf einem gemauerten Fundament, sondern lediglich auf einer ebenerdigen Bodenplatte. Insofern bestehe kein grundlegender Unterschied zu Wohnwagen, die ebenfalls im unteren Bereich häufig verkleidet seien und unstreitig nicht der Grunderwerbsteuer unterlägen. Auch Dauercamper ließen ihre Wohnwagen zehn Jahre oder länger auf ihren Stellplätzen stehen, ohne dass dies zu einer Einordnung als Gebäude führe. Die Einbeziehung von Campingplatzmobilheimen in die Grunderwerbbesteuerung sei zudem mit dem Sinn und Zweck des Grunderwerbsteuergesetzes unvereinbar.
Zum Nachweis der mobilen Aufstellsituation haben die Kläger auf Bitten des Gerichts Fotos vom Unterboden des Mobilheims eingereicht. Zur weiteren Aufklärung des Sachverhalts hat das Gericht die Neueigentümerin um Auskunftserteilung über die Beschaffenheit des Mobilheims gemäß Verfügung vom 09.05.2019 gebeten. Auf Ihre Antwortmail vom 27.05.2019 sowie die ergänzend dazu eingereichten Fotos wird verwiesen. Mit Verfügung vom 27.05.2019 hat das Gericht auch den Betreiber des Campingplatzes um Auskunft gebeten.
Die Klägerseite führt zu den eingeholten Auskünften ergänzend aus: Das Mobilheim sei zwar auf dem Ganzjahrescampingplatz mit Stützen und Ketten gegen starke Winde gesichert. Auch sei das Fahrwerk aus Gründen der Optik verkleidet. Dies sei bei Ganzjahreswohnwagen aber gleichermaßen der Fall und könne deshalb nicht als Indiz für ein ortsfestes Gebäude angesehen werden. Der Wintergarten sei erst nach dem Erwerb des Mobilheims durch die Kläger installiert worden und deshalb außer Betracht zu lassen. Unabhängig davon sei er lediglich mit einem Dichtband an das Mobilheim angebracht und nicht fest verschraubt. Er könne jederzeit ohne Beschädigung des Mobilheims abgebaut werden. Die Versorgung mit Gas, Wasser und Strom gehe nicht über die übliche Versorgung der Wohnwagen hinaus. Das Mobilheim stehe auch nicht auf einem Fundament, sondern auf einem Fahrwerk mit Rädern. Ein solcher Sachverhalt sei mit einem ortsfesten Bauwerk/Gebäude nicht vergleichbar.
Die Kläger beantragen,
die Grunderwerbsteuerbescheide vom 09.02.2017 sowie die dazu ergangenen Einspruchsentscheidungen vom 28.05.2018 aufzuheben.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Die Gründe der Einspruchsentscheidungen seien nicht entkräftet. Die vom Gericht angeforderten Fotos belegten eine auf die Dauer angelegte, ortsfeste Nutzung des Mobilheims. Der Standort des Mobilheims sei denn auch seit seiner Erstaufstellung im Jahre 2004 unverändert geblieben. Aufgrund der Eigenschwere des Objekts und seiner festen Verankerung mit der Bodenplatte sei nach den vom Bundesfinanzhof im Urteil vom 04.10.1978 II R 15/77, BStBl II 1979, 190 vorgegebenen Kriterien eine ortsfeste Aufstellung des Mobilheims zu bejahen. Ein gemauertes Fundament sei hierzu nicht erforderlich. Der Vergleich mit einem größeren Wohnwagen sei nicht gerechtfertigt. Das Mobilheim sei sowohl nach der Art seiner Aufstellung als auch nach seiner Zweckbestimmung als ortsfeste Ferienimmobilie zu qualifizieren.
Entscheidungsgründe
Der Senat erachtet es im Hinblick auf den beiderseitigen Verzicht auf mündliche Verhandlung für sachgerecht, gemäß § 90 a der Finanzgerichtsordnung (FGO) durch Gerichtsbescheid zu entscheiden.
Die Klage ist unbegründet.
Die angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheide verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO. Das FA ist zu Recht davon ausgegangen, dass unter den vorliegend realisierten Bedingungen der Steuertatbestand gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 2 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG erfüllt ist. Das von den Klägern erworbene Mobilheim ist zur Überzeugung des Gerichts nach der Art seiner baulichen Gestaltung, seiner "Verankerung" auf dem Mietstellplatz und der ihm zugedachten Nutzungsfunktion als Gebäude auf fremdem Grund und Boden zu qualifizieren.
§ 2 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG stellt Gebäude auf fremdem Grund und Boden den Grundstücken gleich und erfasst Fälle, in denen allein ein Gebäude Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist. Diese Regelung enthält eine bewusste Abweichung vom bürgerlichen Recht, die vom historischen Gesetzgeber mit Abgrenzungsschwierigkeiten zwischen wesentlichen Bestandteilen eines Grundstücks im Sinne des § 94 BGB und bloßen Scheinbestandteilen im Sinne des § 95 BGB gerechtfertigt wurde. Darüber hinaus wurde eine Gleichstellung mit Grundstücken im Hinblick auf die von Natur aus gegebene Unbeweglichkeit von Gebäuden als gerechtfertigt angesehen (vgl. Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 6. Aufl. 2018, § 2 Rn. 100 mit Hinweis auf die Gesetzesbegründung).
Ein Gebäude im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG muss den Anforderungen des steuerlichen Gebäudebegriffs genügen. Die Begriffsauslegung kann sich an den Vorgaben des § 68 Abs. 2 Nr. 2 Bewertungsgesetz (BewG) orientieren, wobei jedoch die besonderen Maßstäbe des Grunderwerbsteuergesetzes nicht außer Acht gelassen werden dürfen (Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 6. Aufl. 2018, § 2 Rn. 42). Nach § 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG gehören zum Grundvermögen außer dem Grund und Boden auch die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör. Gemäß § 70 Abs. 3 BewG gilt als Grundstück im Sinne des Bewertungsgesetzes auch ein Gebäude, das auf fremdem Grund und Boden errichtet oder in sonstigen Fällen einem anderen als dem Eigentümer des Grund und Bodens zuzurechnen ist, selbst wenn es wesentlicher Bestandteil des Grund und Bodens geworden ist.
Bewertungsrechtlich ist ein Gebäude ein Bauwerk, das durch räumliche Umschließung Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen gestattet, fest mit dem Grund und Boden verbunden sowie von einiger Beständigkeit und standfest ist (Urteile des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 27.11.1991, II R 12/89, BFHE 166, 387, BStBl II 1992, 298; vom 25.04.1996, III R 47/93, BFHE 180, 506, BStBl II 1996, 613; vom 15.06.2005, II R 67/04, BFHE 210, 52, BStBl II 2005, 688; vom 09.07.2009, II R 7/08, BFH/NV 2009, 1609, ständige Rechtsprechung).
Die feste Verbindung mit dem Boden ist zunächst dann gegeben, wenn einzelne oder durchgehende Fundamente vorhanden sind, das Bauwerk auf diese gegründet und dadurch mit dem Boden verankert ist (BFH-Urteil vom 10.06.1988, III R 65/84, BFHE 154, 143, BStBl II 1988, 847, m.w.N.). Befindet sich das Bauwerk auf einem Fundament, so ist es unerheblich, ob es mit diesem fest verbunden ist (vgl. BFH-Urteile vom 03.03.1954, II 44/53 U, BFHE 58, 575, BStBl III 1954, 130; vom 18.06.1986, II R 222/83, BFHE 147, 262, BStBl II 1986, 787, und in BFHE 154, 143, BStBl II 1988, 847). Für die Annahme eines Fundaments genügt jede gesonderte (eigene) Einrichtung, die eine feste Verbindung des aufstehenden "Bauwerks" mit dem Grund und Boden bewirkt (BFH-Urteil in BFHE 154, 143, BStBl II 1988, 847). Es reicht z.B. aus, wenn die feste Verbindung mit dem Grund und Boden durch eingerammte Holzpfähle hergestellt wird (BFH-Urteil vom 21.02.1973, II R 140/67, BFHE 109, 156, BStBl II 1973, 507 - Holzfertighaus).
Ausnahmsweise liegt eine "feste Verbindung" auch vor, wenn das Bauwerk lediglich durch sein Eigengewicht auf dem Grundstück festgehalten wird, sofern nur dieses Eigengewicht einer Verankerung gleichwertig ist (BFH-Urteil vom 23.09.1988, III R 67/85, BFHE 155, 228, BStBl II 1989, 113 für einen auf lose verlegten Kanthölzern aufgestellten Container; BFH-Urteil vom 04.10.1978, II R 15/77, BFHE 126, 481, BStBl II 1979, 190 für eine Fertiggarage aus Beton). Soweit die Rechtsprechung für die Gebäudeeigenschaft derartiger Bauwerke ergänzend auf deren individuelle Zweckbestimmung abstellt (z.B. BFH-Urteil in BFHE 180, 506, BStBl II 1996, 613 [BFH 25.04.1996 - III R 47/93] m.w.N.), setzt die Gebäudeeigenschaft jedoch unabdingbar voraus, dass das Gebäude kraft seiner Eigenschwere auf dem Grund und Boden ruht. Dies wurde z.B. für eine auf Schwimmkörpern aufgebaute gastronomische Anlage, die durch Dalbenschlösser nur mittelbar mit dem Grund und Boden verbunden war, verneint (BFH, Urteil vom 26.10.2011, II R 27/10, BStBl II 2012, 274).
Gemessen an diesen Grundsätzen erfüllt das hier zur Beurteilung stehende Mobilheim zur Überzeugung des Senats die Merkmale eines Gebäudes.
Das Mobilheim gewährt durch räumliche Umschließung Schutz gegen äußere Einflüsse und ermöglicht den nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen zu Ferienzwecken. Insofern besteht eine dem Erwerb eines Ferienhauses vergleichbare Nutzungsmöglichkeit. Dies ergibt sich anschaulich aus den zu den Akten gereichten Fotos und ist im Kern zwischen den Beteiligten auch unstreitig. Fraglich ist allein, ob die dem Gebäudebegriff immanente Ortsfestigkeit (Beständigkeit) hier zu bejahen ist. Dies insbesondere deshalb, weil das Mobilheim über ein eigenes Fahrgestell verfügt und auf einer Campingplatzparzelle abgestellt ist.
Nach Abwägung aller Fallumstände ist die Gebäudeeigenschaft auch unter dem Gesichtspunkt der ortsfesten Aufstellung des Mobilheims festzustellen. Diese entfällt hier insbesondere nicht bereits im Hinblick auf das nach wie vor vorhandene Fahrgestell. Richtig ist zwar, dass mobile Umschließungen wie z.B. ein als Büro genutzter Eisenbahnwagen, der jederzeit versetzbar und transportabel ist, trotz ihrer Eigenschwere nicht die Merkmale eines Gebäudes erfüllen (vgl. BFH, Urteil vom 18.06.1986, II R 222/83, BStBl II 1986, 787 und juris Rz. 8). Um einen solchen oder vergleichbaren Fall geht es hier jedoch nicht. Das Kaufobjekt ist sowohl nach seiner individuellen Zweckbestimmung als auch nach seinem äußeren Erscheinungsbild für eine dauerhafte ortsfeste Nutzung aufgestellt. Dabei kann dahinstehen, ob von einer auf Dauer angelegten Nutzung ohne weitere individuelle Prüfung stets nach Ablauf einer Frist von sechs Jahren auszugehen ist (vgl. BFH, Urteil vom 23.09.1988, III R 67/85, BStBl II 1989, 1213 und juris Rz. 17 - Bürocontainer). Denn im Streitfall besteht zur Überzeugung des Senats eine auf den gemieteten Parzellenplatz örtlich begrenzte Wohnzweckbestimmung. Es bestehen keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass das Wohnmobil seit seiner Erstaufstellung auf dem Campingplatz in A im Jahre 2004 jemals versetzt worden wäre. Eine solche Umsetzung ist hier insbesondere auch nicht während der Besitzzeit der Kläger erfolgt. Die Art und Weise der Eingliederung des Mobilheims in die gemietete Parzelle erweckt auch vom äußeren Erscheinungsbild her den Eindruck der Ortsfestigkeit. Die eingereichten Bilder zeigen zudem anschaulich, dass das Mobilheim nicht ohne erhebliche und eine gewisse Zeit beanspruchende Vorarbeiten wieder in einen beweglichen Zustand versetzt werden kann. Dass sich die Kläger bei Erwerb des Mobilheims von einer Umsetzungsabsicht hätten leiten lassen oder eine Umsetzung zumindest ernsthaft ins Auge gefasst hätten, ist weder substantiiert dargetan noch in aussagekräftiger Weise unter Beweis gestellt. Die bereits ein Jahr nach der Anschaffung des Mobilheims erfolgte Installation eines Wintergartens spricht eher dagegen, weil dadurch die Ortsfestigkeit des Gesamtobjekts noch verstärkt wurde. Hinzu kommt, dass die Kläger den Mietvertrag der Voreigentümer übernommen haben, was ebenfalls für eine örtlich gebundene Nutzungsabsicht spricht.
Als weiteres objektives Indiz für die ortsfeste Aufstellung des Mobilheims wertet der Senat auch die vorhandenen Ver- und Entsorgungseinrichtungen. Das Mobilheim ist an das Stromnetz angeschlossen und verfügt neben einer Gas- und Frischwasserzuleitung auch über eine Schmutzwasserentsorgung. Hierbei handelt es sich um typische Infrastrukturmerkmale eines Gebäudes, für die vom Mieter gemäß § 6 des Vertrages auch ein einmaliger Anschlussbeitrag zu zahlen ist. Der Umstand, dass auf dem Campingplatz auch für Wohnwagen eine ähnliche Ver- und Entsorgung bereitgestellt wird, entkräftet dieses Indiz nicht. Entscheidend ist insoweit, dass durch die Leitungsanschlüsse objektiv ein einem Ferienhaus vergleichbarer ortsfester Komfort vermittelt wird.
Eine vergleichende Betrachtung mit dauerhaft auf Campingplätzen abgestellten Wohnwagen rechtfertigt ebenfalls keine andere Beurteilung. Richtig ist zwar, dass auch größere auf einem Dauerstellplatz verbrachte Wohnwagen in einer dem Mobilheim vergleichbaren Weise ortsfest als Ferienunterkunft genutzt werden können. Das äußere Erscheinungsbild bzw. die Einfriedung des Wohnwagens in die Parzelle mag sich im Einzelfall auch ähnlich gestalten. Letztlich verbleibt aber ein entscheidender Unterschied insofern, als ein Wohnwagen baulich für das mobile Wohnen an unterschiedlichen Orten ausgestaltet ist und über eine verkehrsrechtliche Straßenzulassung verfügt. Wohnwagen können als Anhänger eines Kraftfahrzeuges auch deutlich leichter als ein Mobilheim transportiert werden. Deshalb besteht zumindest für die Dauer der fortbestehenden Straßenzulassung des Wohnwagens eine grundsätzlich andere Situation, die durch ein deutlich höheres Maß an Mobilität geprägt ist und durch die entsprechende bauliche Gestaltung eines Wohnwagens auch in objektiv unterscheidbarer Weise zum Ausdruck kommt. Umgekehrt ist für klassische Wohnwagenstellplätze regelmäßig auch keine feste Mietdauer von fünf Jahren vorgesehen und es ist üblicherweise auch kein Erschließungskostenbeitrag für den Anschluss an Ver- und Entsorgungsleitungen zu zahlen. Die vorgenannten Gesichtspunkte rechtfertigen eine abweichende grunderwerbsteuerliche Einordnung von Mobilheimen.
Eine andere Beurteilung ist hier auch nicht im Hinblick auf den Gesetzeszweck angebracht. Der Erwerb eines ortsfest aufgestellten und genutzten Mobilheims ist vergleichbar mit dem Erwerb einer Ferienimmobilie auf einem Pachtgrundstück, welcher auch dann der Grunderwerbsteuer unterliegt, wenn das Ferienhaus lediglich Scheinbestandteil des Pachtgrundstücks im Sinne des § 95 BGB ist, weil es nach Beendigung des Pachtverhältnisses wieder zu entfernen ist (vgl. BFH, Beschluss vom 09.09.2010, II B 53/120, BFH/NV 2010, 2305 [BFH 09.09.2010 - II B 53/10] im Anschluss an Finanzgericht Nürnberg, Urteil vom 11.03.2010, 4 K 417/2009 - juris). Es erscheint deshalb nicht sinnwidrig, beide Erwerbsvorgänge gleichermaßen in die Grunderwerbbesteuerung einzubeziehen.
Nach allem ist die Klage mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 und 5 FGO abzuweisen. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen. Die Frage, ob und ggf. unter welchen Bedingungen auf Campingplätzen aufgestellte mobile Wohneinheiten steuerlich als Gebäude zu qualifizieren sind, ist bislang noch nicht höchstrichterlich geklärt.
wegen Grunderwerbsteuer
hat der 3. Senat des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts am 12. August durch Gerichtsbescheid
für Recht erkannt:
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die Qualifizierung eines Mobilheims als Gebäude auf fremdem Boden im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG).
Die Kläger erwarben mit Vertrag vom 07.06.2015 ein gebrauchtes Mobilheim mit einer Masse von 9,11 Meter x 3,30 Meter x 3 Meter zum Übergabestichtag 01.07.2015. Der Kaufpreis betrug einschließlich Inventar 29.750 Euro. Das 2004 hergestellte Mobilheim ist mit einem Fahrgestell ohne Straßenzulassung ausgestattet. Es kann über die angebrachten Räder und eine Deichsel im Nahbereich örtlich versetzt werden. Der Überlandtransport des Mobilheims erfolgt durch Tieflader.
Im Zeitpunkt des Erwerbs durch die Kläger befand sich das Mobilheim auf einem Campingplatz in A auf einem Mietstellplatz in Größe von 174 qm. Nach den Angaben der Voreigentümer im Fragebogen zur Einheitsbewertung wurde das Mobilheim dort erstmals im Jahre 2004 aufgestellt. Der Standort des Mobilheims blieb seit der Erstaufstellung unverändert. Parallel zum Abschluss des Kaufvertrages übernahmen die Kläger den Stellplatzmietvertrag der Voreigentümer vom 09.08.2011. Dieser nimmt in § 1 Bezug auf den Bebauungsplan Nr. 9b der Gemeinde A und stellt klar, dass eine Berechtigung zur Verlegung des ersten Wohnsitzes auf die Parzelle nicht besteht. Die Mietdauer ist gemäß § 3 des Vertrages auf fünf Jahre festgelegt. Der jährliche Grund-Mietzins beträgt gemäß § 4 des Vertrages 1.395,48 Euro. Zur Parzellenerschließung ist unter § 5 des Vertrages folgendes ausgeführt: "5.1.2 Strom und Kabel-TV-anschluß erfolgt seitens des Vermieters am Verteilerkasten. Feste Anschlüsse sind vom Vertragselektriker des Vermieters vornehmen zu lassen. Wasser- und Abwasseranschluß erfolgt an der Parzellengrenze mit der dort befindlichen Zählereinheit; Gasanschluß wird bis in bzw. an das Mobilheim einschließlich der Zählereinheit ausgeführt". Gemäß § 6 des Vertrages hat der Mieter Erschließungskosten in Höhe von 2.454,24 Euro als einmaligen Anschlussbeitrag an die Vermieterin zu entrichten.
Die Aufstellung des Mobilheims auf der Mietparzelle stellt sich wie folgt dar: Es steht mit seinen Rädern auf einer ebenen, betonierten Fläche ohne gemauertes Fundament und ist über ausgedrehte Stützen, Holzblöcke, einzelne lose aufgeschichtete Steine und eine in die Betonfläche eingeschraubte Kette mit dem Boden "verankert". Das Fahrwerk ist bis zum Boden des Stellplatzes verkleidet und von außen nicht erkennbar.
Im Sommer 2016 beauftragte der Kläger die Fa. C mit der Anbringung eines nicht wärmegedämmten Wintergartens an das Mobilheim zum Preis von 15.500 Euro. Mit Vertrag vom 01.06.2018 veräußerten die Kläger das Mobilheim nebst Wintergarten an Frau E zum Preis von 53.000 Euro.
Der Beklagte - das Finanzamt (FA) - würdigte den Erwerb des Mobilheims durch die Kläger als gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 2 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG steuerpflichtiges Geschäft und setzte gegenüber ihnen als Miteigentümer zu je 1/2 durch Bescheide vom 09.02.2017 jeweils Grunderwerbsteuer in Höhe von 966 Euro fest. Hiergegen erhoben die Kläger am 19.02.2017 Einspruch: Das Mobilheim sei nicht als Gebäude auf fremden Grund zu qualifizieren, weil es wie ein Wohnwagen auf Rädern wegbewegt werden könne. Unabhängig davon sei die Bemessungsgrundlage zu hoch angesetzt, da Inventar im Gegenwert von 8.999 Euro und eine mängelbedingte Kaufpreisminderung von 1.000 Euro in Abzug zu bringen seien. Mit Einspruchsentscheidungen vom 28.05.2018 setze das FA die Grunderwerbsteuer unter Berücksichtigung der Einwendungen zur Bemessungsgrundlage auf jeweils 641 Euro herab und wies die Einsprüche im Übrigen zurück: Das Mobilheim stelle unabhängig davon, ob es zivilrechtlich als wesentlicher Grundstücksbestandteil im Sinne des § 94 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zu qualifizieren sei, ein Gebäude im Sinne des Grunderwerbsteuergesetzes dar. Von der Grunderwerbsteuer seien nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs auch bewegliche bzw. nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbundene Sachen im Sinne des § 95 BGB erfasst, sofern es sich um umschlossene Räume handele, die zum nicht lediglich vorübergehenden Aufenthalt von Menschen bestimmt seien und eine gewisse Ortsfestigkeit hätten. Diese Voraussetzungen seien hier gegeben. Das Mobilheim diene als örtlich gebundene Unterkunft in einem attraktiven Feriengebiet. Ein beabsichtigter Ortswechsel sei nicht nachgewiesen und auch nur mit Hilfe aufwändiger Spezialtransporte möglich. Nach der allgemeinen Lebenserfahrung sei davon auszugehen, dass die Kläger das Mobilheim nicht wegen seiner Mobilität, sondern wegen seiner exklusiven Lage als ortsfeste Ferienunterkunft erworben hätten.
Mit der am 27.06.2019 erhobenen Klage machen die Kläger im Wesentlichen geltend:
Das von ihnen erworbene Mobilheim sei nicht als Gebäude, sondern als bewegliche Sache im Rechtssinne zu qualifizieren. Eine Vergleichbarkeit mit einem ortsfesten Wohngebäude bestehe nicht. Das Kaufobjekt sei von seiner Bauart ähnlich wie ein Wohnwagen auf einen Ortswechsel ausgelegt. Es sei mit der Campingplatzparzelle nur provisorisch, nicht aber fest verbunden. Es stehe insbesondere nicht auf einem gemauerten Fundament, sondern lediglich auf einer ebenerdigen Bodenplatte. Insofern bestehe kein grundlegender Unterschied zu Wohnwagen, die ebenfalls im unteren Bereich häufig verkleidet seien und unstreitig nicht der Grunderwerbsteuer unterlägen. Auch Dauercamper ließen ihre Wohnwagen zehn Jahre oder länger auf ihren Stellplätzen stehen, ohne dass dies zu einer Einordnung als Gebäude führe. Die Einbeziehung von Campingplatzmobilheimen in die Grunderwerbbesteuerung sei zudem mit dem Sinn und Zweck des Grunderwerbsteuergesetzes unvereinbar.
Zum Nachweis der mobilen Aufstellsituation haben die Kläger auf Bitten des Gerichts Fotos vom Unterboden des Mobilheims eingereicht. Zur weiteren Aufklärung des Sachverhalts hat das Gericht die Neueigentümerin um Auskunftserteilung über die Beschaffenheit des Mobilheims gemäß Verfügung vom 09.05.2019 gebeten. Auf Ihre Antwortmail vom 27.05.2019 sowie die ergänzend dazu eingereichten Fotos wird verwiesen. Mit Verfügung vom 27.05.2019 hat das Gericht auch den Betreiber des Campingplatzes um Auskunft gebeten.
Die Klägerseite führt zu den eingeholten Auskünften ergänzend aus: Das Mobilheim sei zwar auf dem Ganzjahrescampingplatz mit Stützen und Ketten gegen starke Winde gesichert. Auch sei das Fahrwerk aus Gründen der Optik verkleidet. Dies sei bei Ganzjahreswohnwagen aber gleichermaßen der Fall und könne deshalb nicht als Indiz für ein ortsfestes Gebäude angesehen werden. Der Wintergarten sei erst nach dem Erwerb des Mobilheims durch die Kläger installiert worden und deshalb außer Betracht zu lassen. Unabhängig davon sei er lediglich mit einem Dichtband an das Mobilheim angebracht und nicht fest verschraubt. Er könne jederzeit ohne Beschädigung des Mobilheims abgebaut werden. Die Versorgung mit Gas, Wasser und Strom gehe nicht über die übliche Versorgung der Wohnwagen hinaus. Das Mobilheim stehe auch nicht auf einem Fundament, sondern auf einem Fahrwerk mit Rädern. Ein solcher Sachverhalt sei mit einem ortsfesten Bauwerk/Gebäude nicht vergleichbar.
Die Kläger beantragen,
die Grunderwerbsteuerbescheide vom 09.02.2017 sowie die dazu ergangenen Einspruchsentscheidungen vom 28.05.2018 aufzuheben.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Die Gründe der Einspruchsentscheidungen seien nicht entkräftet. Die vom Gericht angeforderten Fotos belegten eine auf die Dauer angelegte, ortsfeste Nutzung des Mobilheims. Der Standort des Mobilheims sei denn auch seit seiner Erstaufstellung im Jahre 2004 unverändert geblieben. Aufgrund der Eigenschwere des Objekts und seiner festen Verankerung mit der Bodenplatte sei nach den vom Bundesfinanzhof im Urteil vom 04.10.1978 II R 15/77, BStBl II 1979, 190 vorgegebenen Kriterien eine ortsfeste Aufstellung des Mobilheims zu bejahen. Ein gemauertes Fundament sei hierzu nicht erforderlich. Der Vergleich mit einem größeren Wohnwagen sei nicht gerechtfertigt. Das Mobilheim sei sowohl nach der Art seiner Aufstellung als auch nach seiner Zweckbestimmung als ortsfeste Ferienimmobilie zu qualifizieren.
Entscheidungsgründe
Der Senat erachtet es im Hinblick auf den beiderseitigen Verzicht auf mündliche Verhandlung für sachgerecht, gemäß § 90 a der Finanzgerichtsordnung (FGO) durch Gerichtsbescheid zu entscheiden.
Die Klage ist unbegründet.
Die angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheide verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO. Das FA ist zu Recht davon ausgegangen, dass unter den vorliegend realisierten Bedingungen der Steuertatbestand gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 2 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG erfüllt ist. Das von den Klägern erworbene Mobilheim ist zur Überzeugung des Gerichts nach der Art seiner baulichen Gestaltung, seiner "Verankerung" auf dem Mietstellplatz und der ihm zugedachten Nutzungsfunktion als Gebäude auf fremdem Grund und Boden zu qualifizieren.
§ 2 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG stellt Gebäude auf fremdem Grund und Boden den Grundstücken gleich und erfasst Fälle, in denen allein ein Gebäude Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist. Diese Regelung enthält eine bewusste Abweichung vom bürgerlichen Recht, die vom historischen Gesetzgeber mit Abgrenzungsschwierigkeiten zwischen wesentlichen Bestandteilen eines Grundstücks im Sinne des § 94 BGB und bloßen Scheinbestandteilen im Sinne des § 95 BGB gerechtfertigt wurde. Darüber hinaus wurde eine Gleichstellung mit Grundstücken im Hinblick auf die von Natur aus gegebene Unbeweglichkeit von Gebäuden als gerechtfertigt angesehen (vgl. Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 6. Aufl. 2018, § 2 Rn. 100 mit Hinweis auf die Gesetzesbegründung).
Ein Gebäude im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG muss den Anforderungen des steuerlichen Gebäudebegriffs genügen. Die Begriffsauslegung kann sich an den Vorgaben des § 68 Abs. 2 Nr. 2 Bewertungsgesetz (BewG) orientieren, wobei jedoch die besonderen Maßstäbe des Grunderwerbsteuergesetzes nicht außer Acht gelassen werden dürfen (Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 6. Aufl. 2018, § 2 Rn. 42). Nach § 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG gehören zum Grundvermögen außer dem Grund und Boden auch die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör. Gemäß § 70 Abs. 3 BewG gilt als Grundstück im Sinne des Bewertungsgesetzes auch ein Gebäude, das auf fremdem Grund und Boden errichtet oder in sonstigen Fällen einem anderen als dem Eigentümer des Grund und Bodens zuzurechnen ist, selbst wenn es wesentlicher Bestandteil des Grund und Bodens geworden ist.
Bewertungsrechtlich ist ein Gebäude ein Bauwerk, das durch räumliche Umschließung Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen gestattet, fest mit dem Grund und Boden verbunden sowie von einiger Beständigkeit und standfest ist (Urteile des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 27.11.1991, II R 12/89, BFHE 166, 387, BStBl II 1992, 298; vom 25.04.1996, III R 47/93, BFHE 180, 506, BStBl II 1996, 613; vom 15.06.2005, II R 67/04, BFHE 210, 52, BStBl II 2005, 688; vom 09.07.2009, II R 7/08, BFH/NV 2009, 1609, ständige Rechtsprechung).
Die feste Verbindung mit dem Boden ist zunächst dann gegeben, wenn einzelne oder durchgehende Fundamente vorhanden sind, das Bauwerk auf diese gegründet und dadurch mit dem Boden verankert ist (BFH-Urteil vom 10.06.1988, III R 65/84, BFHE 154, 143, BStBl II 1988, 847, m.w.N.). Befindet sich das Bauwerk auf einem Fundament, so ist es unerheblich, ob es mit diesem fest verbunden ist (vgl. BFH-Urteile vom 03.03.1954, II 44/53 U, BFHE 58, 575, BStBl III 1954, 130; vom 18.06.1986, II R 222/83, BFHE 147, 262, BStBl II 1986, 787, und in BFHE 154, 143, BStBl II 1988, 847). Für die Annahme eines Fundaments genügt jede gesonderte (eigene) Einrichtung, die eine feste Verbindung des aufstehenden "Bauwerks" mit dem Grund und Boden bewirkt (BFH-Urteil in BFHE 154, 143, BStBl II 1988, 847). Es reicht z.B. aus, wenn die feste Verbindung mit dem Grund und Boden durch eingerammte Holzpfähle hergestellt wird (BFH-Urteil vom 21.02.1973, II R 140/67, BFHE 109, 156, BStBl II 1973, 507 - Holzfertighaus).
Ausnahmsweise liegt eine "feste Verbindung" auch vor, wenn das Bauwerk lediglich durch sein Eigengewicht auf dem Grundstück festgehalten wird, sofern nur dieses Eigengewicht einer Verankerung gleichwertig ist (BFH-Urteil vom 23.09.1988, III R 67/85, BFHE 155, 228, BStBl II 1989, 113 für einen auf lose verlegten Kanthölzern aufgestellten Container; BFH-Urteil vom 04.10.1978, II R 15/77, BFHE 126, 481, BStBl II 1979, 190 für eine Fertiggarage aus Beton). Soweit die Rechtsprechung für die Gebäudeeigenschaft derartiger Bauwerke ergänzend auf deren individuelle Zweckbestimmung abstellt (z.B. BFH-Urteil in BFHE 180, 506, BStBl II 1996, 613 [BFH 25.04.1996 - III R 47/93] m.w.N.), setzt die Gebäudeeigenschaft jedoch unabdingbar voraus, dass das Gebäude kraft seiner Eigenschwere auf dem Grund und Boden ruht. Dies wurde z.B. für eine auf Schwimmkörpern aufgebaute gastronomische Anlage, die durch Dalbenschlösser nur mittelbar mit dem Grund und Boden verbunden war, verneint (BFH, Urteil vom 26.10.2011, II R 27/10, BStBl II 2012, 274).
Gemessen an diesen Grundsätzen erfüllt das hier zur Beurteilung stehende Mobilheim zur Überzeugung des Senats die Merkmale eines Gebäudes.
Das Mobilheim gewährt durch räumliche Umschließung Schutz gegen äußere Einflüsse und ermöglicht den nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen zu Ferienzwecken. Insofern besteht eine dem Erwerb eines Ferienhauses vergleichbare Nutzungsmöglichkeit. Dies ergibt sich anschaulich aus den zu den Akten gereichten Fotos und ist im Kern zwischen den Beteiligten auch unstreitig. Fraglich ist allein, ob die dem Gebäudebegriff immanente Ortsfestigkeit (Beständigkeit) hier zu bejahen ist. Dies insbesondere deshalb, weil das Mobilheim über ein eigenes Fahrgestell verfügt und auf einer Campingplatzparzelle abgestellt ist.
Nach Abwägung aller Fallumstände ist die Gebäudeeigenschaft auch unter dem Gesichtspunkt der ortsfesten Aufstellung des Mobilheims festzustellen. Diese entfällt hier insbesondere nicht bereits im Hinblick auf das nach wie vor vorhandene Fahrgestell. Richtig ist zwar, dass mobile Umschließungen wie z.B. ein als Büro genutzter Eisenbahnwagen, der jederzeit versetzbar und transportabel ist, trotz ihrer Eigenschwere nicht die Merkmale eines Gebäudes erfüllen (vgl. BFH, Urteil vom 18.06.1986, II R 222/83, BStBl II 1986, 787 und juris Rz. 8). Um einen solchen oder vergleichbaren Fall geht es hier jedoch nicht. Das Kaufobjekt ist sowohl nach seiner individuellen Zweckbestimmung als auch nach seinem äußeren Erscheinungsbild für eine dauerhafte ortsfeste Nutzung aufgestellt. Dabei kann dahinstehen, ob von einer auf Dauer angelegten Nutzung ohne weitere individuelle Prüfung stets nach Ablauf einer Frist von sechs Jahren auszugehen ist (vgl. BFH, Urteil vom 23.09.1988, III R 67/85, BStBl II 1989, 1213 und juris Rz. 17 - Bürocontainer). Denn im Streitfall besteht zur Überzeugung des Senats eine auf den gemieteten Parzellenplatz örtlich begrenzte Wohnzweckbestimmung. Es bestehen keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass das Wohnmobil seit seiner Erstaufstellung auf dem Campingplatz in A im Jahre 2004 jemals versetzt worden wäre. Eine solche Umsetzung ist hier insbesondere auch nicht während der Besitzzeit der Kläger erfolgt. Die Art und Weise der Eingliederung des Mobilheims in die gemietete Parzelle erweckt auch vom äußeren Erscheinungsbild her den Eindruck der Ortsfestigkeit. Die eingereichten Bilder zeigen zudem anschaulich, dass das Mobilheim nicht ohne erhebliche und eine gewisse Zeit beanspruchende Vorarbeiten wieder in einen beweglichen Zustand versetzt werden kann. Dass sich die Kläger bei Erwerb des Mobilheims von einer Umsetzungsabsicht hätten leiten lassen oder eine Umsetzung zumindest ernsthaft ins Auge gefasst hätten, ist weder substantiiert dargetan noch in aussagekräftiger Weise unter Beweis gestellt. Die bereits ein Jahr nach der Anschaffung des Mobilheims erfolgte Installation eines Wintergartens spricht eher dagegen, weil dadurch die Ortsfestigkeit des Gesamtobjekts noch verstärkt wurde. Hinzu kommt, dass die Kläger den Mietvertrag der Voreigentümer übernommen haben, was ebenfalls für eine örtlich gebundene Nutzungsabsicht spricht.
Als weiteres objektives Indiz für die ortsfeste Aufstellung des Mobilheims wertet der Senat auch die vorhandenen Ver- und Entsorgungseinrichtungen. Das Mobilheim ist an das Stromnetz angeschlossen und verfügt neben einer Gas- und Frischwasserzuleitung auch über eine Schmutzwasserentsorgung. Hierbei handelt es sich um typische Infrastrukturmerkmale eines Gebäudes, für die vom Mieter gemäß § 6 des Vertrages auch ein einmaliger Anschlussbeitrag zu zahlen ist. Der Umstand, dass auf dem Campingplatz auch für Wohnwagen eine ähnliche Ver- und Entsorgung bereitgestellt wird, entkräftet dieses Indiz nicht. Entscheidend ist insoweit, dass durch die Leitungsanschlüsse objektiv ein einem Ferienhaus vergleichbarer ortsfester Komfort vermittelt wird.
Eine vergleichende Betrachtung mit dauerhaft auf Campingplätzen abgestellten Wohnwagen rechtfertigt ebenfalls keine andere Beurteilung. Richtig ist zwar, dass auch größere auf einem Dauerstellplatz verbrachte Wohnwagen in einer dem Mobilheim vergleichbaren Weise ortsfest als Ferienunterkunft genutzt werden können. Das äußere Erscheinungsbild bzw. die Einfriedung des Wohnwagens in die Parzelle mag sich im Einzelfall auch ähnlich gestalten. Letztlich verbleibt aber ein entscheidender Unterschied insofern, als ein Wohnwagen baulich für das mobile Wohnen an unterschiedlichen Orten ausgestaltet ist und über eine verkehrsrechtliche Straßenzulassung verfügt. Wohnwagen können als Anhänger eines Kraftfahrzeuges auch deutlich leichter als ein Mobilheim transportiert werden. Deshalb besteht zumindest für die Dauer der fortbestehenden Straßenzulassung des Wohnwagens eine grundsätzlich andere Situation, die durch ein deutlich höheres Maß an Mobilität geprägt ist und durch die entsprechende bauliche Gestaltung eines Wohnwagens auch in objektiv unterscheidbarer Weise zum Ausdruck kommt. Umgekehrt ist für klassische Wohnwagenstellplätze regelmäßig auch keine feste Mietdauer von fünf Jahren vorgesehen und es ist üblicherweise auch kein Erschließungskostenbeitrag für den Anschluss an Ver- und Entsorgungsleitungen zu zahlen. Die vorgenannten Gesichtspunkte rechtfertigen eine abweichende grunderwerbsteuerliche Einordnung von Mobilheimen.
Eine andere Beurteilung ist hier auch nicht im Hinblick auf den Gesetzeszweck angebracht. Der Erwerb eines ortsfest aufgestellten und genutzten Mobilheims ist vergleichbar mit dem Erwerb einer Ferienimmobilie auf einem Pachtgrundstück, welcher auch dann der Grunderwerbsteuer unterliegt, wenn das Ferienhaus lediglich Scheinbestandteil des Pachtgrundstücks im Sinne des § 95 BGB ist, weil es nach Beendigung des Pachtverhältnisses wieder zu entfernen ist (vgl. BFH, Beschluss vom 09.09.2010, II B 53/120, BFH/NV 2010, 2305 [BFH 09.09.2010 - II B 53/10] im Anschluss an Finanzgericht Nürnberg, Urteil vom 11.03.2010, 4 K 417/2009 - juris). Es erscheint deshalb nicht sinnwidrig, beide Erwerbsvorgänge gleichermaßen in die Grunderwerbbesteuerung einzubeziehen.
Nach allem ist die Klage mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 und 5 FGO abzuweisen. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen. Die Frage, ob und ggf. unter welchen Bedingungen auf Campingplätzen aufgestellte mobile Wohneinheiten steuerlich als Gebäude zu qualifizieren sind, ist bislang noch nicht höchstrichterlich geklärt.
