08.01.2010
Hessisches Finanzgericht: Urteil vom 03.08.2000 – 4 K 5422/99
-Wird eine Kapitalgesellschaft aus Liebhaberei betrieben, liegen in Höhe der erzielten Verluste verdeckte Gewinnausschüttungen an die Gesellschafter vor.
-Gewinnerzielungsabsicht liegt nur vor, wenn der betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf Dauer gesehen dazu geeignet und bestimmt ist mit Gewinn zu arbeiten.
-Bei der Gewinnschätzung im Rahmen einer Totalgewinnprognose sind Leistungen die ein Gesellschafter gegenüber der Kapitalgesellschaft unentgeltlich oder zu günstigeren Konditionen erbringt (verdeckte Einlagen) mit den marktüblichen Kosten gewinnmindernd zu berücksichtigen.
-Auch bei der Vercharterung von Segelyachten an einen speziellen abgegrenzten Kundenkreis ist von einer dreijährigen Anlaufphase auszugehen.
-Die Fortsetzung einer verlustbringenden Tätigkeit, ohne eine Umstrukturierung des Betriebes vorzunehmen oder sich um eine Beendigung der Tätigkeit zu bemühen ist ein wichtiges Indiz für eine fehlende Gewinnerzielungsabsicht.
-Eine Betriebsstätte liegt nach Art. 5 Abs. 5 DBA Spanien nicht vor, wenn die Vertretung des inländischen Unternehmens in Spanien durch eine unabhängige nicht weisungsgebundene Person (z.B. Makler, Kommissionär) erfolgt.
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten um die Qualifizierung von Verlusten aus der Vercharterung von Segelyachten und Aufwendungen im Zusammenhang mit dieser Vercharterung als verdeckte Gewinnausschüttung.
Die Klägerin wurde mit notariellem Vertrag vom 02.05.1994 errichtet. Das Stammkapital beträgt 130.000,?? DM. Gegenstand des Unternehmens ist die Vercharterung von fremden und eigenen Sportschiffen bzw. Segelyachten sowie die Erbringung von damit im Zusammenhang stehenden Dienstleistungen. Gesellschafter sind der Rechtsanwalt und Notar A (38,46 %), der Student B (19,23 %), der Student C (seit 12/94; 19,23 %), der Dipl.-Ing. D (seit 01/96; 15,34 %) und der Gastronom E (seit 05/95; 7,69 %). Geschäftsführer sind die Studentin und Tochter des Gründungsgesellschafters A Frau F sowie seit dem 09.11.1999 Herr G an Stelle von Herrn B. Nach dem Anstellungsvertrag erhalten die Geschäftsführer jeweils ein monatliches Gehalt von 1.000,?? DM brutto, wobei sich die Vertragsparteien darüber einig sind, dass die Tätigkeit der Geschäftsführer nur einen zeitweiligen Einsatz erfordert, da ein großer Teil der Tätigkeit, insbesondere im Bereich der Kundenaquisition und der Werbung von dem Gesellschafter A unentgeltlich übernommen wird.
Unmittelbar nach ihrer Gründung erwarb die Klägerin ihr erstes Schiff, die Segelyacht I für 251.351,?? DM, die im Seeschiffahrtsregister Hamburg unter der Registriernummer xxx auf die Gesellschaft als Eigentümerin eingetragen ist. Dieses Schiff wurde in der Zeit von Mai 1994 bis Oktober 1994 durch den Mitgesellschafter A und andere unentgeltliche Helfer in Etappen von xxxx nach Hafen A in Spanien (ca. 5000 km) überführt. Unterwegs mußte der Überführungstörn durch einen Mastbruch am 04.06.1994 bis Ende Juli 1994 unterbrochen werden. Die Reisekosten für die Überführung beliefen sich auf 7.622,?? DM. Da die Yacht erst Anfang Oktober 1994 in Spanien eintraf, wurde für diese Saison keine Werbung mehr betrieben und keine Vercharterung mehr durchgeführt.
Mitte 1995 wurde die Hochseeyacht „Schiff II” gebraucht zum Preis von 60.000,?? DM hinzuerworben und mit einem Gesamtaufwand von ca. 180.000,?? DM instand gesetzt. Sie stand ab Mai 1996 zur Vercharterung zur Verfügung. Das Schiff ist im Seeschiffahrtsregister Hamburg unter der Nummer 17725 auf die Klägerin als Eigentümerin registriert.
Des weiteren stellten in 1995 der Mitgesellschafter D seine Segelyacht „Schiff III” und das spanische Unternehmen Firma S.A. die Motoryacht „Schiff IV” der Klägerin mit Überlassungsverträgen vom 15.03.1995 bzw. 01.03.1995 zur Vercharterung zur Verfügung
Die Finanzierung des Anlagevermögens sowie der entstandenen Verluste erfolgte weitgehend über Gesellschafterdarlehen bzw. über Darlehen der Geschäftsführer und der Firma S.A . Die Firma S.A., die bereits ein Darlehen zur Anschaffung der I gewährte, ist eine nach spanischem Recht gegründete Kapitalgesellschaft, als deren Geschäftsführerin Frau U, die Mutter der beiden gleichnamigen Gesellschafter der Klägerin, fungiert.
Die abgeschlossenen Darlehensverträge, auf die im einzelnen verwiesen wird, basieren auf übereinstimmenden Konditionen, die vorsehen, dass die Zahlung von Zins und Tilgung in Abhängigkeit von der wirtschaftlichen Entwicklung der Chartereinnahmen erfolgen soll. Eine Kündigung der Darlehensverträge ist, solange die Klägerin Eigentümer der Yachten ist, nicht möglich. Sicherheiten sind in Form einer Schiffshypothek lediglich auf Wunsch in Aussicht gestellt worden. Der Zinssatz beträgt 6 % jährlich.
Die Überlassungsverträge mit den Gesellschaftern D bzw. der Firma S.A. über die Segelyacht „Schiff III” und das Motorboot „Schiff IV”, auf die im einzelnen verwiesen wird, sehen eine Übernahme der Kosten für den Liegeplatz, die Pflege, Kosten für kleinere Reparaturen, Inspektionskosten und Treibstoffe sowie Personalkosten durch die Klägerin vor. Soweit die Chartereinnahmen diese Kosten übersteigen ist eine Ergebnisbeteiligung des Überlassenden mit 20 % der Chartereinnahmen vorgesehen. Die jeweiligen Überlasser der Yachten tragen lediglich die Kosten für Versicherung und Großreparaturen. Nach eigenen Angaben der Klägerin handelt es sich hierbei um für sie überaus günstige Konditionen. Branchenüblich erhalte der Überlasser 60 % und der Übernehmer 40% der Chartereinnahmen und zwar ohne Rücksicht darauf, ob durch die dem Übernehmer verbliebenen Einnahmen dessen Kosten überhaupt gedeckt seien. Bei Anwendung dieser üblichen Bedingungen wären im Streitfall nach Angaben der Klägerin weitere Kosten in Höhe von 128.464 DM entstanden.
Eine Durchführung der Verträge, die eine schiffsbezogene Ergebnisermittlung voraussetzt, ist ausweislich der Jahresabschlüsse 1995 ff. nicht erfolgt. Zwar hat die Klägerin eine Schiffserfolgsrechnung für die Schiffe „Schiff III” und „Schiff IV” vorgelegt, die sich daraus ergebenden Gewinne, die zu einer vertragsgemäßen Ergebnisbeteiligung des Überlassenden in Höhe von 20 % der Chartereinnahmen hätten führen müssen, sind jedoch weder in den Streitjahren noch für spätere Wirtschaftsjahre abgegrenzt und berücksichtigt worden. Nach Angaben der Klägerin haben die Schiffseigner angesichts der Verlustsituation auf ihren Anteil an den Chartereinnahmen verzichtet. Herr D hat darüber hinaus alle ihn treffenden und von der Klägerin vorgelegten Kosten erstattet.
Alle Schiffe liegen in dem spanischen Hafen A. Die Vercharterung insbesondere der beiden zugecharterten Yachten „Schiff III” und „Schiff IV” erfolgte im Regelfall vor Ort in Spanien, während die Verträge über die Vercharterung der im Eigentum der Klägerin stehenden Yachten weitgehend in Deutschland abgeschlossen wurden, letzteres nach Angaben der Klägerin mit Ausnahme der Hochsaison.
Die Vertretung in Spanien erfolgte - ausweislich der Angaben der Klägerin im Schriftsatz vom 06.07.1999 (Blatt 214 Rechtsbehelfsakte) - zunächst über ein von der Hafenverwaltung an die Firma L vermietetes Ladenlokal, in dem Waren, insbesondere Alkoholika verkauft werden, und zwar durch einen Mitarbeiter des Ladenlokals Herrn J. Ab 1998 erfolgte die Vertretung über den Leiter der Segelschule T, der für die Klägerin auch als Skipper tätig ist, in den Räumen der Segelschule. Diese Vertreter waren und sind für alle Tätigkeiten, die sich aus dem Geschäftsbetrieb ergeben und nicht von Deutschland aus durchgeführt werden können, insbesondere die Vercharterung und Pflege der Schiffe vor Ort, zuständig. Schriftliche Arbeitsverträge mit den o.g. Personen bzw. Mietverträge über die Anmietung von Geschäftsräumen bestehen nicht. Die Buchhaltung und die Steuerangelegenheiten in Spanien werden von einem Herrn P ausgeführt, dem die Klägerin als Fiskalvertreter Vollmacht erteilt hat.
Zur Vercharterung schaltete die Klägerin ab 1994 Anzeigen in mehreren Fachzeitschriften, u.a. in der Zeitschrift: „Yacht und Segeln”. Darüber hinaus wurden deutsche Segelvereine und -schulen sowie Charterunternehmen unmittelbar angeschrieben. Bis September 1995 war Herr S als fachkundiger Berater für 2500,- DM monatlich bei der Klägerin angestellt. Es wurde Prospektmaterial entworfen, auf das im einzelnen verwiesen wird. Angeboten werden sowohl Bareboat-Charter als auch Skipper begleitete Charter bzw. Kojen-Charter. Des weiteren war die Klägerin auf mehreren Messen präsent und nahm im August 1996 mit der Yacht „Schiff III” an der Ostbornregatta teil wo sie den ersten Preis erzielte. Die verursachten Kosten der Veranstaltung beliefen sich auf rund 5.000,?? DM. Als Messekosten sind in 1997 ein Betrag von 19.019,?? DM und in 1998 ein Betrag von 12.486,?? DM in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesen. Schließlich warb die Klägerin auch im Internet. Insgesamt belief sich der Werbeaufwand in den Streitjahren nach eigenen Angaben der Klägerin auf 3.405,?? DM in 1994, 11.194,?? DM in 1995, 35.855,?? DM in 1996, 35.060,?? DM in 1997 und 30.435,?? DM in 1998.
Nach Angaben der Klägerin findet die Vercharterung bzw. Nutzung der Yachten nahezu ausschließlich durch fremde Dritte gegen Entgelt statt. Die Gesellschafter und die Geschäftsführer sowie diesen nahestehende Personen nehmen jedoch - ausweislich der Angaben der Klägerin (Blatt 44, 51 Rechtsbehelfsakte) - als verantwortliche Skipper unentgeltlich gegen Auslagenersatz an entgeltlichen Kojen-Charter-Törns teil. Soweit freiberuflich tätige spanische Skipper bei entgeltlichen Kojen-Charter-Törns eingesetzt wurden, erfolgt deren Honorierung durch die Kunden unmittelbar vor Ort. Der Charterbetrieb findet zwar grundsätzlich ganzjährig statt, wobei jedoch zwischen Ende Oktober bis Ende Februar eine Vercharterung aufgrund der Wetter- und Seesituation nur in Ausnahmefällen möglich sein wird. Die eigentliche Saison beginnt kurz vor Ostern und endet im September/Oktober des Jahres. Hinsichtlich der Charterpreise wird auf die zu den Akten gereichte Preisliste 1997/1998 (Blatt 54 Rechtsbehelfsakte) verwiesen.
Nach eigenen Angaben unterscheidet sich die Klägerin von anderen Firmen der Branche dadurch, dass sie hochwertige Segelyachten in der Regel an nachweisbar erfahrene Hobbysegler verschartert. Der Standort der Yachten in Hafen A in Spanien sei günstig, da mehrere Segelreviere befahren werden könnten, die Konkurrenz gering und die Liegeplatzgebühren günstig seien. Die kalkulierten Vercharterungspreise bewegten sich, verglichen mit anderen vergleichbaren Anbietern, am unteren Ende der Preisskala.
Ausweislich der vorgelegten Jahresabschlüsse und nach den ergänzenden - sich teilweise widersprechenden - Informationen der Klägerin im Verwaltungs- und Klageverfahren (Schriftsatz vom 26.08.1999 und vom 13.07.1998; Blatt 301, 304 sowie Blatt 33 Rechtsbehelfsakte, Schriftsatz vom19.5.2000, Blatt 69 Gerichtsakte) wurden in den Streitjahren und den Folgejahren im folgenden Umfang Vercharterungen vorgenommen (die Dauer bezieht sich auf von Deutschland aus getätigte Vercharterungen) und Einnahmen daraus erzielt:
| Schiff I | 1994 | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 |
| Gesamteinnahmen | 25.975 DM | 29.671 DM | 26.890,05 DM | 29.694,91 DM | |
| Einnahmen Spanien | 10.627 DM | 2.819 DM | 12.977,05 DM | 12.041,91 DM | |
| Einnahmen Deutschland | 15.348 DM | 26.852 DM | 13.913 DM | 17.653,00 DM | |
| Dauer | 5 Wochen | 6 Wochen | 4 Wochen | 4 Wochen | |
| Schiff III | 1994 | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 |
| Gesamteinnahmen | 1.174 DM | 7.126,62 DM | 12.258,48 DM | 50.751,10 DM | |
| Einnahmen Spanien | 0 DM | 908,62 DM | 714,48 DM | 3.912,00 DM | |
| Einnahmen Deutschland | 1.174 DM | 6.218,00 DM | 12.258,48 DM | 54.663,10 DM | |
| Dauer | 1 Woche | 2 Wochen | 3 Wochen | 1 Woche | |
| Schiff II | 1994 | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 |
| Gesamteinnahmen | 0 DM | 30.775,00 DM | 28.460,50 DM | 46.397,18 DM | |
| Einnahmen Spanien | 0 DM | 22.000,00 DM | 19.860,50 DM | 12.084,18 DM | |
| Einnahmen Deutschland | 0 DM | 8.775,00 DM | 8.600,00 DM | 34.313,00 DM | |
| Dauer | 6 Wochen | 2 Wochen | 9 Wochen | ||
| Schiff IV | 1994 | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 |
| Gesamteinnahmen | 14.365 DM | 20.572 DM | 18.287,80 DM | 85.659 DM | |
| Einnahmen Spanien | 14.365 DM | 20.572 DM | 18.287,80 DM | 85.659 DM | |
| Einnahmen Deutschland | 0 DM | 0 DM | 0 DM | 0 DM | |
| Dauer | Tagescharter | Tagescharter | Tagescharter | Tagescharter | |
| Gesamteinnahmen | - 41.514 DM | 88.144 DM | 86.217 DM | 216.413 DM |
Die dem Schriftsatz der Klägerin vom 19.5.2000 entnommenen Einnahmen stimmen mit den Angaben in den Bilanzen und Gewinn- und Verlustrechnungen der jeweiligen Jahre nur in etwa überein. Bei den Vermietungszeiten der Segelyachten - ausweislich der Budget-Planungen (vgl. Blatt 39, 46, 51 Rechtsbehelfsakten) - ergibt sich, dass gerade in der Hauptsaison nahezu keine Vercharterung von Deutschland aus stattfand.
Bei Gegenüberstellung der Einnahmen und Aufwendungen ergeben sich ohne Berücksichtigung der Gemeinkosten, die anteilig auf die einzelnen Schiffe zu verteilen sind, folgende Gewinne bzw. Verluste:
| Schiff I | 1994 | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 |
| Einnahmen | 25.975 DM | 29.671 DM | 26.890,05 DM | 29.694,91 DM | |
| Ausgaben | 100.402 DM | 29.905 DM | 41.464 DM | 49.147 DM | 43.921 DM |
| Gewinn | -100.402 DM | - 3.930 DM | -11.793 DM | - 22.257 DM | -14.226 DM |
| Schiff III | 1994 | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 |
| Einnahmen | 1.174 DM | 7.126,62 DM | 12.258,48 DM | 50.751,10DM | |
| Ausgaben | 44.795 DM | 23.722 DM | 9.104 DM | 39.412 DM | |
| Gewinn | - 43.621 DM | - 16.595 DM | 3.153 DM | 15.251 DM | |
| Schiff II | 1994 | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 |
| Einnahmen | 0 DM | 30.775,00 DM | 28.460,50 DM | 46.397,18 DM | |
| Ausgaben | 21.056 DM | 40.886 DM | 51.373 DM | 57.283 DM | |
| Gewinn | - 21.056 DM | - 10.111 DM | - 14.367 DM | - 10.886 DM | |
| Schiff IV | 1994 | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 |
| Einnahmen | 14.365 DM | 20.572 DM | 18.287,80 DM | 85.659 DM | |
| Ausgaben | 7.043 DM | 39.958 DM | 26.616 DM | 29.670 DM | |
| Gewinn | 7.321 DM | -12.386 DM | -8.328 DM | 56.388 DM |
Die Gemeinkosten betrugen 33.900 DM in 1994, 107.956 DM in 1995, 104.093 DM in 1996, 91.312 DM in 1997 und 63.462 DM in 1998.
Ausweislich der Bilanzen erzielte die Klägerin insgesamt Verluste in Höhe von 122.802,?? DM in 1994, 114.650,?? DM in 1995, 155.749,?? DM in 1996, 115.541,?? DM in 1997 und in 1998 einen Gewinn von 2.281,?? DM.
Hinsichtlich der Aufgliederung der Kosten wird im Einzelnen auf die Anlage K1 zum Schriftsatz der Klägerin vom 19.5.2000 verwiesen. Bei der Auflistung der Gemeinkosten sind Zinsaufwendungen für die Gesellschafterdarlehen nur in 1994 und 1995 und in diesen Jahren auch nur zum Teil berücksichtigt. Aufwendungen für Geschäftsführergehälter fehlen, bis auf Teilbeträge in den Jahren 1996 und 1997. Ausweislich der Bilanzen betragen die Verbindlichkeiten aus Darlehen gegenüber den Gesellschaftern, Geschäftsführern und der Firma SA zum 31.12.1994: 298.468 DM, zum 31.12.1995: 403.899 DM, zum 31.12.1996: 674.775 DM, zum 31.12.1997: 724.140 DM und zum 31.12.1998: 829.455 DM. Die Geschäftsführergehälter beliefen sich in den Streitjahren auf 12.000 DM je Geschäftsführer. Nach Angaben der Klägerin hat Herr A, um das Unternehmen in die Gewinnzone zu bringen, zur Minderung der Personalausgaben wesentliche Aufgaben im Unternehmen, insbesondere im Bereich der Kundenaquisition und Werbung selbst übernommen und unentgeltlich ausgeführt.
Die von der Klägerin vorgenommene Budgetplanung wies in 1995 eine Nutzung der I von 16 Wochen, in 1996 von je 10 Wochen für die Schiffe I , Schiff III und Schiff II und in 1997 ebenfalls eine Nutzung von 10 Wochen je Yacht aus. Bei Gegenüberstellung der von der Klägerin geschätzten Einnahmen und Ausgaben errechnete sie in 1995 einen „Rohgewinn” von 8.000,?? DM, in 1996 einen „Rohgewinn” von 28.000,?? DM und in 1997 einen „Rohgewinn” von 24.000,?? DM. Bei der durchgeführten Kalkulation sind weder die von der Klägerin auf der Grundlage einer 5-jährigen betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer damals an sich errechneten Abschreibungen in Höhe von 19.795,?? DM in 1995, 31.780,?? DM in 1996 und 32.035,?? DM in 1997, noch die Kreditzinsen in Höhe von 28.111,?? DM (basierend auf dem Darlehensstand vom 31.12.1995) enthalten. Die sonstigen kalkulierten Ausgaben, z.B. Versicherungsprämien, Werbung, Reisekosten, Skipperleistungen und Reparaturen sind verglichen mit den tatsächlich entstandenen Kosten geringer angesetzt worden. Die Geschäftsführergehälter waren in 1997 nur mit 12.000,?? DM angesetzt.
Für die Jahre ab 1999 legt die Klägerin bei ihrer Kalkulation eine 50% Auslastung der Schiffe in der Saison (15 Wochen) zugrunde. Bei Gegenüberstellung der erwarteten Einnahmen mit den geschätzten Ausgaben errechnet die Klägerin folgende Erträge:
| Schiff I | Schiff II | Schiff III | Schiff IV | |
| Einnahme | 82.500 DM | 90.000 DM | 67.500 DM | 85.659 DM |
| Ausgaben | 44.844 DM | 49.849 DM | 11.961 DM | 29.615 DM |
| Gemeinkostenanteil | 16.501 DM | 15.865 DM | 10.788 DM | 20.308 DM |
| Gewinn | 20.000 DM | 24.000 DM | 45.000 DM | 35.000 DM |
Grundlage der Berechnung sind dabei die durchschnittlichen Aufwendungen für die einzelnen Schiffe in den letzten 3 Jahren sowie die anteiligen Gemeinkosten, ermittelt nach den erzielten Erlösen der einzelnen Schiffe an den Gesamterlösen in 1998. Bei den Kosten der Schiff III sind die Kostenerstattungen des Eigentümers berücksichtigt, ohne die sich die durchschnittlichen Kosten auf 24080 DM belaufen würden. Als Gemeinkosten sind die betrieblichen Aufwendungen des Jahres 1998 zugrundegelegt worden, die erheblich niedriger sind, als die Gemeinkosten der Vorjahre laut Gewinn- und Verlustrechnung. Geschäftsführergehälter (24.000 DM) und Darlehenszinsen für die Darlehen der Gesellschafter und Schiffseigner, die sich bei einem Darlehensstand von 829.455 DM auf rund 50.000 DM belaufen, sind darin nicht berücksichtigt.
Im Rahmen der Körperschaftsteuerveranlagungen hat das Finanzamt durch Körperschaftsteuerbescheide 1994 und 1995 jeweils vom 22.04.1998 die Kosten für die Yachten als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben in Höhe von 111.208,03 DM in 1994 und 80.529,49 DM in 1995 behandelt - insoweit wird im einzelnen auf die Anlage zum Körperschaftsteuerbescheid verwiesen - und die Zinszahlungen an die Gesellschafter bzw. die Firma S.A. sowie die Reisekosten der Gesellschafter als verdeckte Gewinnausschüttung im Sinne des § 8 Abs. 3 Körperschaftsteuergesetz (KStG) in Höhe von 17.326,?? DM (Veranlagungszeitraum 1994) bzw. 19.548,?? DM (Veranlagungszeitraum 1995) qualifiziert. Für die verdeckten Gewinnausschüttungen stellte das Finanzamt die Ausschüttungsbelastungen her.
Gegen die am 22.04.1998 erlassenen Bescheide über Körperschaftsteuer und Feststellung nach § 47 Abs. 1 KStG für die Veranlagungszeiträume 1994 und 1995, über die gesonderte Feststellung der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals nach § 47 Abs. 1 KStG zum 31.12.1994 und 31.12.1995, sowie gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs nach § 10 d Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) wandte sich die Klägerin mit dem Einspruch. Im Rahmen des Einspruchsverfahrens legte die Klägerin berichtigte Jahresabschlüsse zum 31.12.1994 und 31.12.1995 vor. Darin wurden nunmehr Aufwendungen und Erträge aus dem Betrieb der Schiffe „Schiff III” und „Schiff IV” berücksichtigt. Des weiteren wurde insbesondere eine Erhöhung der betrieblichen Restnutzungsdauer der im gebrauchten Zustand erworbenen Schiffe „I ” und „Schiff II” von jeweils 5 auf 20 Jahre vorgenommen. Nachdem das Finanzamt die Klägerin bezugnehmend auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 08.08.1998 I R 123/97, Deutsches Steuerrecht 1998, 1749, betreffend die Annahme von verdeckten Gewinnausschüttungen bei Verlustgeschäften einer Kapitalgesellschaft auf eine Verböserung hingewiesen hatte, erließ es geänderte Steuerbescheide. Darin verneinte das Finanzamt die Gewinnerzielungsabsicht und qualifizierte die durch den Betrieb der Schiffe I , Schiff III, Schiff II und Schiff IV erzielten Verluste in Höhe von 122.802,?? DM in 1994 und 114.650,?? DM in 1995 als verdeckte Gewinnausschüttung. Auch die Kostenübernahmeregelung im Rahmen der Schiffsüberlassungsverträge für die Yachten „Schiff III” und „Schiff IV” sowie die Darlehensverhältnisse zwischen der Klägerin und den Gesellschaftern sah das Finanzamt als unüblich und gesellschaftlich veranlaßt an. Die als verdeckte Gewinnausschüttung zu qualifizierenden übernommenen Kosten und die Zinszahlungen berücksichtigte das Finanzamt jedoch nicht noch zusätzlich als verdeckte Gewinnausschüttung, da sie durch den Ansatz der verdeckten Gewinnausschüttung in Höhe des Verlustes aus dem Betrieb der Schiffe bereits bei der Einkommensermittlung berücksichtigt waren. Gegen die im Einspruchsverfahren vorgenommenen Steuerfestsetzungen durch die Einspruchsentscheidung vom 12.11.1999 wendet sich die Klägerin mit der Klage.
Die Klägerin ist der Ansicht, die nach Aufnahme der Tätigkeit entstandenen Verluste seien nicht als verdeckte Gewinnausschüttung zu qualifizieren. Es lägen keine Anhaltspunkte dafür vor, dass die Gewinnerzielungsabsicht fehle und die in der Anlaufphase entstandenen Verluste nur auf persönliche Interessen der Gesellschafter beruhten. Die Gesellschaft verfolge mit der Vercharterung von Schiffen einen Geschäftszweck, den andere Unternehmen dieser Branche schon seit Jahrzehnten erfolgreich betrieben. Derartige Unternehmen seien geeignet, nachhaltig Gewinne zu erzielen. Die Hinnahme von typischen Anlaufverlusten lasse nicht auf eine fehlende Gewinnerzielungsabsicht schließen. Aufgrund der Organisation des Unternehmens, die Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr und die auf die Erzielung von Umsätzen und deren Steigerung ausgerichtete Werbung sowie den Sonderaktionen lasse sich schließen, dass beabsichtigt sei, mit dem Unternehmen Gewinne zu erzielen. Dies sei in 1998 nach 3 Verlustjahren auch gelungen. Es sei kein Grund zu erkennen, aufgrund dessen die Gesellschafter Vorteile durch die Verlusterzielung und die Fortführung des Betriebes erzielen könnten. Daran ändere auch die Tatsache, dass zwei Gesellschafter Segler seien, nichts. Die Yachten seien nicht für eine sportliche Betätigung der Gesellschafter oder aufgrund deren wirtschaftlichen oder gesellschaftlichen Stellung zur Unterhaltung von Geschäftsfreunden, der Freizeitgestaltung oder zur Repräsentation genutzt worden. Allein aus der dreijährigen Verlustphase könne nicht auf eine fehlende Gewinnerzielungsabsicht geschlossen werden. Zum Vergleich verweist die Klägerin auf eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) betreffend Devisentermingeschäfte, wonach auch nach vier Verlustjahren keine Liebhaberei angenommen worden sei. Im Gegensatz zur Darstellung des Finanzamts seien im Streitfall auch alle möglichen Maßnahmen zur Verbesserung der Ertragsstruktur getroffen worden, was sich aus den umfangreichen Werbeaktionen und der Präsenz auf Fachmessen ergebe. Die Professionalität der Geschäftsführung ergebe sich schon allein aus der Aufmachung der Werbebroschüre.
Die Darstellung des Finanzamts die zugecharterten Boote hätten die Ertragssituation nicht verbessern können, treffe nicht zu. Mit den Booten „Schiff III” und „Schiff IV” sei zwischen 1995 und 1998 bei einem Umsatz von 270.000,?? DM ein Gewinn von zusammen 77.000,?? DM erwirtschaftet worden. Soweit das Finanzamt die Auffassung vertrete, der hohe Anteil an Fremdmitteln spreche gegen die Möglichkeit, Gewinne zu erwirtschaften, sei dies unzutreffend. Ein Unternehmen, das zur Erreichung seines Geschäftszwecks hohe Anschaffungskosten habe, werde in den seltensten Fällen ohne Fremdmittel auskommen. Der Umstand, dass die Gesellschafter der Klägerin Darlehen in Höhe von 573.299,?? DM zur Verfügung gestellt hätten, zeige, dass eine Gewinnerzielungsabsicht vorgelegen habe, da die Gesellschafter die Darlehen ansonsten nicht gewährt hätten. Die in den Streitjahren gebuchten, aber nicht ausgezahlten Zinsen führten nicht zu einer verdeckten Gewinnausschüttung, da es an einer Vermögensminderung fehle. Auch die Reisekosten des Gesellschafters A für die Überführung der Yacht seien unzutreffender Weise als verdeckte Gewinnausschüttung behandelt worden. Die Überführung der Yacht durch einen professionellen Fremdanbieter hätte mindestens 40.000,?? DM gekostet. Die Eigenüberführung sei lediglich zur Einsparung dieser Aufwendungen erfolgt.
Des weiteren werde in Spanien eine Betriebsstätte unterhalten, da dort Personal für die Klägerin tätig sei, das ständig vor Ort Charterverträge nach Weisung der Geschäftsführer in Deutschland abschließe. Die spanische Betriebsstätte verfüge weiterhin über eine Buchhaltung, ein eigenes Bankkonto und habe einen sog. Fiskalvertreter für die Erledigung ihrer steuerlichen Verpflichtungen gegenüber der spanischen Steuerbehörden.
Die Klägerin beantragt,
Die Körperschaftssteuerbescheide 1994 und 1995 vom 22.4.1998 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 12.11.1999 abzuändern und die erzielten Verluste nicht als verdeckte Gewinnausschüttungen zu qualifizieren.
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist der Ansicht, eine verdeckte Gewinnausschüttung liege vor, da die Klägerin im Interesse ihre Anteilseigner auf Dauer einen verlustbringenden Geschäftszweig ohne erkennbare Gewinnerzielungsabsicht unterhalte. Die Klägerin habe nicht darlegen können, durch welche betriebswirtschaftlichen Maßnahmen sie die bislang durch geringe Umsätze geprägte verlustbringende Geschäftspolitik im Hinblick auf die Erzielung eines positiven Totalergebnisses umgestellt habe. Es seien keine Kalkulationsunterlagen vorgelegt worden, die auf die Erzielung eines Totalgewinns schließen ließen.
Dem Gericht haben die Steuerakten zur Steuernummer: XXX vorgelegen, sie waren Gegenstand des Verfahrens.
Gründe
Die Klage ist nicht begründet.
Das Finanzamt hat die von der Klägerin übernommenen Verluste aus dem Betrieb der Schiffe zutreffend als verdeckte Gewinnausschüttung gem. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG und andere Ausschüttung i.S. von § 27 Abs. 3 Satz 2 KStG qualifiziert.
1. Die unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht erstreckt sich im Streitfall auf sämtliche Einkünfte der Klägerin einschließlich der Vercharterung der Hochseeyachten in Spanien. Eine Betriebsstätte in Spanien besteht nicht. Eine Betriebsstättenbesteuerung durch Spanien nach Artikel 7 Abs. 1 Satz 1 DBA Spanien kommt gemäß Artikel 5 Abs. 4 DBA Spanien nur in Betracht, soweit eine Person in Spanien - mit Ausnahme eines unabhängigen Vertreters im Sinne des Artikels 5 Abs. 5 DBA Spanien - für ein Unternehmen als weisungsgebundener Vertreter tätig wird. Die Vertretung begründet nach Artikel 5 Abs. 5 DBA Spanien allerdings dann keine Betriebsstätte des Vertretenen, wenn der Vertreter als Makler, Kommissionär oder auf andere unabhängige Art tätig wird (vgl. Wassermeyer in Doppelbesteuerung, OECD-MA Artikel 5, Rn. 221). Im Streitfall ergibt sich aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen und Informationen nicht, daß die Klägerin in Spanien eine Tätigkeit durch einen abhängigen Vertreter in einer festen Geschäftseinrichtung ausübt. Umstände, die auf das Vorhandensein eines weisungsgebundenen Vertreters schließen lassen, hat die Klägerin weder vorgetragen (§ 90 Abs. 2 AO) noch hat sie durch Vorlage von Dienstleistungs- bzw. Geschäftsbesorgungsverträgen oder eine Vertretervollmacht i.S.d. Artikel 5 Abs. 4 DBA ein entsprechendes Vertretungsverhältnisses belegt. Die Angaben der Klägerin zur Einbindung eines Vertreters vor Ort sind widersprüchlich und lassen lediglich die Annahme eines unabhängigen Vertreters zu. Auf Seite 8 des Schriftsatzes vom 19.03.1999 hat die Klägerin selbst ausgeführt, dass sowohl der zum Fiskalvertreter bestellte Pineda als auch der Skipper Ortiz als freie Mitarbeiter für sie tätig seien.
2. Unter einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlaßt ist, sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt und nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluß beruht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der Bundesfinanzhof eine Veranlassung der Vermögensminderung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nicht-Gesellschafter nicht gewährt hätte. Davon ausgehend wird ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter ein Geschäft nur dann betreiben, wenn er bei vorsichtiger und vorheriger kaufmännischer Prognose innerhalb eines überschaubaren Kalkulationzeitraums unter Berücksichtigung der voraussichtlichen Marktentwicklung - ggf. nach Verlusten innerhalb einer vertretbaren Anlaufzeit - einen angemessenen Gesamtgewinn erwarten kann. Denn es ist grundsätzlich Aufgabe einer GmbH als Erwerbsunternehmen, Gewinne zu erzielen und diese Gewinne nach Möglichkeit zu steigern. Unterhält eine Kapitalgesellschaft im Interesse eines oder mehrerer Gesellschafter ein Geschäft und entstehen ihr nur aus diesem Anlaß Verluste, ohne dass sich der oder die Gesellschafter zu einem Verlustausgleich zuzüglich der Zahlung eines angemessenen Gewinnaufschlags verpflichtet haben, so ist in dem Verzicht auf die Vereinbarung eines Aufwendungsersatzanspruchs in Höhe des im jeweiligen Veranlagungszeitraum angefallenen Verlustes zuzüglich eines angemessenen Gewinnaufschlags eine verdeckte Gewinnausschüttung i.S.d. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG und eine andere Ausschüttung i.S.d. § 27 Abs. 3 Satz 2 KStG anzunehmen (vgl. BFH, Urteil vom 04.12.1996, I R 54/95, Deutsches Steuerrecht 1997, 492 zu einer GmbH, deren eigentlicher Unternehmensgegenstand die Herstellung von und der Handel mit Maschinen war, und die im Rahmen dieses Unternehmens ihrem Gesellschafter eine Yacht überließ). Unter Berücksichtigung des Verhaltens eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters liegt unter obigen Voraussetzungen regelmäßig eine verhinderte Vermögensmehrung vor. Ein solcher würde für die Kapitalgesellschaft eine Verlusttätigkeit nicht ohne die Vereinbarung eines Aufwendungsersatzanspruchs zuzüglich eines angemessenen Gewinnaufschlags übernehmen. Etwas anderes gilt nur dann, wenn die Unterhaltung des Wirtschaftsguts (Verlustbereichs) im betrieblichen Interesse der Gesellschaft und nicht gleichzeitig im Interesse einzelner oder mehrerer Gesellschafter liegt.
Die Abgrenzung zwischen betrieblichem und persönlichem Interesse kann u.U. schwierig sein, zumal die Kapitalgesellschaft als juristische Person keine eigenen Interessen verfolgt, sondern „ihre” Interessen von den hinter ihr stehenden Gesellschaftern vorgegeben erhält. Insoweit ist der Klägerin zuzugeben, dass allein der Umstand, dass Verluste entstehen, keinesfalls beweist, dass das Betreiben des Geschäftes nur zur Befriedigung der privaten Neigungen der Gesellschafter dient. Auch unternehmerische Fehlmaßnahmen und -entscheidungen bleiben betrieblich veranlaßt und ziehen nicht automatisch verdeckte Gewinnausschüttungen nach sich. Allerdings fehlt es an der betrieblichen Veranlassung dann, wenn die ausgeübte Tätigkeit in ihrer Gesamtheit nicht mit Gewinnerzielungsabsicht ausgeübt wird. Fehlt es an dem Gewinnstreben, ist das Tätigwerden grundsätzlich als Liebhaberei anzusehen mit der Folge, dass die Tätigkeit aus persönlichen Gründen der Gesellschafter veranlaßt ist und demzufolge wie oben ausgeführt die daraus erzielten Verluste zuzüglich eines angemessenen Gewinnaufschlags als verdeckte Gewinnausschüttung anzusehen sind. Das gilt jedenfalls dann, wenn die Wirtschaftsgüfer der GmbH bzw. die hinzugeleasten Wirtschaftsgüter - wie im Streitfall die Yachten - ihrer Natur nach objektiv geeignet sind, der Freizeitgestaltung ihrer Gesellschafter und/oder ihnen nahestehenden oder sonst verbundenen Personen zu dienen, mögen auch entgeltliche Fremdvercharterungen zur Minimierung der Kosten des „Freitzeitgegenstandes” vorgenommen werden.
Im Streitfall fehlt es nach Überzeugung des Gerichts an der Gewinnerzielungsabsicht. Gewinnerzielungsabsicht ist eine innere Tatsache, die nur anhand äußerer Merkmale beurteilt werden kann. Für das Vorliegen der Gewinnerzielungsabsicht ist darauf abzustellen, ob auf Dauer gesehen damit gerechnet werden kann, dass sich ein Gewinn ergibt. Bei der Beurteilung wird nicht abschnittsbezogen, sondern auf den Totalgewinn als Gesamtergebnis der steuerrelevanten Tätigkeit Bezug genommen (BFH-Urteil vom 29.06.1995 VIII R 68/93, BStBl II 1995, 722). Dabei muß aus objektiven Umständen (sog. Indizien oder Beweisanzeichen) auf das Vorliegen oder das Fehlen der Absicht geschlossen werden. Als solche Indizien kommen in Betracht: die Art und Weise der Ausübung der Tätigkeit, die Einschätzung des Betriebserfolgs durch den Steuerpflichtigen (subjektive Gewinnprognose), die Art der Betriebsführung (Beachtung betriebswirtschaftlicher Erfordernisse) und die Erkennbarkeit persönlicher Gründe und Neigungen zur Führung des Betriebs. Es ist daher mit Blick auf den Betrieb zu untersuchen, ob der Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf Dauer gesehen dazu geeignet und bestimmt ist, mit Gewinn zu arbeiten. Dies erfordert eine in die Zukunft gerichtete und langfristige Beurteilung, wofür die Verhältnisse eines bereits abgelaufenen Zeitraums wichtige Anhaltspunkte sein können. Die Feststellungslast für die Gewinnerzielungsabsicht trägt der Steuerpflichtige. Dauernde Verluste deuten dabei auf das Fehlen einer Gewinnerzielungsabsicht hin. Sie können jedoch allein nicht ausschlaggebend sein. Es müssen Beweisanzeichen hinzukommen, die den Schluß rechtfertigen, dass der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit aus persönlichen Gründen (vgl. BFH, Urteil vom 25. 06.1984 GrS 4 /82, BStBl II 1984, 751, 767) bzw. eine Kapitalgesellschaft aus persönlichen Gründen der Gesellschafter ausübt.
Im Streitfall ist das Finanzamt zu Recht davon ausgegangen, dass die Klägerin die verlustbringende Vercharterung der Yachten in den Streitjahren nicht mit Gewinnerzielungsabsicht, sondern aus im Bereich der Lebensführung der Gesellschafter liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen betrieben hat. Bei der vorzunehmenden Totalgewinnprognose ist bei den zu schätzenden Betriebsergebnissen von nach kaufmännischen Gesichtspunkten ermittelten Zahlen auszugehen. Dabei sind die betrieblichen Aufwendungen vollständig zu berücksichtigen. Leistungen, die die Gesellschafter bei einer Kapitalgesellschaft unentgeltlich bzw. zu günstigeren Konditionen als im normalen Geschäftsleben gegenüber der Gesellschaft erbringen (verdeckte Einlagen) sind bei der Gewinnschätzung den Aufwendungen grundsätzlich hinzuzurechnen. Ausgehend von solchen einer Totalgewinnprognose als Gesamtergebnis der steuerrelevanten Tätigkeit läßt im Streitfall die Art der Bewirtschaftung auf Dauer gesehen keinen Gewinn (Vermögenszuwachs) erwarten. Neben den erzielten Verlusten in den Streitjahren läßt insbesondere die von der Klägerin vorgelegte Budgetplanung für die Folgejahre auf Dauer keinen Totalgewinn erwarten. Zwar weisen die Budgetplanungen nach den Berechnungen der Klägerin einen geringen Gewinn für die Folgejahre aus. Bei einer genaueren Analyse dieser Planungsprognosen für die Jahre 1995 - 1998 (Bl. 38, 40, 47 der Rechtsbehelfsakte) ergibt sich jedoch, dass das Unternehmen in der vorliegenden Form trotz des beschriebenen Werbeaufwandes auf Dauer nicht rentabel arbeiten kann. Um realistisches Zahlenmaterial zu erhalten, sind die von der Klägerin zugrundegelegten Aufwandsbeträge ausgehend von den tatsächlichen Ausgaben in 1994 und 1995 zunächst auf eine realistische Höhe zu korrigieren. Dabei sind insbesondere Abschreibungen auf die Anlagegegenstände sowie Finanzierungskosten zu berücksichtigen. Ein nach objektiven Gesichtspunkten kalkulierender Gewerbetreibender würde diese Umstände in seine Gewinnprognose mit einbeziehen. Ebenso würde er realistische, den Geschäftsführeraufgaben entsprechende Geschäftsführergehälter berücksichtigen. Im Streitfall führt allein die Berücksichtigung von Abschreibungen in Höhe von ca. 15.000,?? DM sowie von Darlehenszinsen in Höhe von 28.112,?? DM bei den Budgetplanungen, die in 1996 einen Rohgewinn von 28.000,?? DM und in 1997 von 24.000,?? DM ausweisen, in diesen Jahren zu Verlusten. Darüber hinaus sind die zugrundegelegten Einnahmeschätzungen unrealistisch hoch. Für die Budgetplanung 1998 gilt nichts anderes. Soweit für 1998 tatsächlich ein geringer Gewinn von 2.282,?? DM in der Bilanz ausgewiesen wurde, führt dies zu keiner anderen Beurteilung. Bei genauerer Analyse der Gewinnermittlung fällt auf, dass weder Aufwendungen für Geschäftsführergehälter noch Kreditzinsen berücksichtigt worden sind, deren Ansatz auch in 1998 zu einem Verlust führt.
Auch die von der Klägerin mit Schriftsatz vom 19.5.2000 vorgelegte Kalkulation für die Jahre ab 1999 läßt unter betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten nicht auf eine positive Totalgewinnprognose schließen.
Bei einer Analyse der vorgelegten Prognose nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen ist die Prognoserechnung wie folgt zu korrigieren:
Die von der Klägerin zugrunde gelegten Einnahmeprognosen sind angesichts der tatsächlich erzielten Einnahmen in den Jahren 1995 - 1998 unrealistisch. Die angesetzten Einnahmen betragen bei der I rund 280 %, bei der Schiff II rund 200 % und bei der Schiff III 125 % der Einnahmen des vorangegangenen Jahres 1998. Es ist nicht ersichtlich, worauf sich die äußerst positiven Gewinnprognosen gründen, zumal bereits in den Jahren bis 1998 umfangreiche Werbemaßnahmen ergriffen worden sind.
Aber auch bei Betrachtung der Ausgaben zeigt sich, daß die zugrundegelegten Zahlen einer betriebswirtschaftlichen Beurteilung nicht standhalten. Korrespondierend mit den erhöhten Einnahmen sind auch die laufenden Kosten entsprechend zu erhöhen. Dies gilt insbesondere für die Kostenpositionen: Reinigung und Pflege, Reparaturen, Treibstoffkosten (im Bereich Kojencharter), Skipperleistungen und Provisionen.
Die von den Gesellschaftern und Geschäftsführern erbrachten unentgeltlichen oder zu vergünstigten Konditionen erbrachten Leistungen sind mit realistischen Beträgen wie bei einer Vertragsgestaltung unter fremden Dritten anzusetzen.
Demzufolge müßten Aufwendungen für die Überlassung der Schiffe Schiff III und Schiff IV berücksichtigt werden. Bei Zugrundelegen der von der Klägerin geschilderten üblichen Bedingungen, wonach der Überlassende 60 % der Einnahmen erhält, würde bereits dies bei den angemieteten Schiffen auf Dauer zu hohen Verlusten führen. Das gleiche gilt bei Berücksichtigung der Zinsaufwendungen für die gewährten Kredite. Ausgehend von dem vereinbarten Zinssatz von 6 % betragen die Zinsaufwendungen für die gewährten Darlehen bei einem Darlehensstand von 829.455 DM zum 31.12.1998: 49.767 DM. Dabei ist der Zinssatz von 6 % für ungesicherte Darlehen unrealistisch niedrig, was auch insoweit auf eine gesellschaftliche Veranlassung schließen läßt.
Desweiteren müßten bei einer betriebswirtschaftlichen Kalkulation realistische Fremdgeschäftsführergehälter berücksichtigt werden, wobei angesichts des prognostizierten Geschäftsumfangs von ca. 4.000 DM mtl. auszugehen wäre. Die Geschäftsführertätigkeit erfaßt dabei insbesondere auch die vom Gesellschafter A zur Kostensenkung übernommenen Tätigkeiten im Bereich der Werbung und Kundenaquisition.
Bei realistischer Betrachtung wäre demzufolge auch in den Folgejahre mit dem Betrieb der Schiffen kein Gewinn zu erzielen.
Von Verlusten in der Anlaufphase kann nicht mehr gesprochen werden. Regelmäßig wird die Verlustphase der Anlaufzeit - abgesehen von besonderen Umständen des Einzelfalles - einen Zeitraum von drei Jahren nicht übersteigen (BFH-Urteil vom 17.02.1993 I R 3/92, BStBl II 1993, 457). Dass es sich hier um Yachtvercharterungen an einen speziellen Interessentenkreis von nachweisbar erfahrenden Hobbyseglern handelt, stellt insoweit keinen besonderen Umstand dar, der eine längere Anlaufphase rechtfertigt. Gerade bei einem begrenzten Fachkundenkreis müßte sich nach mehreren Jahren intensiver gezielter Werbung wie im Streitfall ein Erfolg einstellen, zumal es sich bei dem Standort der Schiffe, der dortigen Kostenstruktur und der Konkurrenzsituation nach eigenen Angaben der Klägerin um besonders gute Bedingungen für eine Vercharterung handelt. Ein nachhaltig erzielbarer Gewinn zeichnet sich im Streitfall jedoch gerade nicht ab. Trotzdem hat die Klägerin keine einschneidenden erfolgversprechenden Maßnahmen zur Herstellung und Steigerung der Rentabilität des Betriebes ergriffen. Die umfangreiche Werbung, die bereits über Jahre in gleicher Höhe und gleichem Umfang erfolgt, führt erkennbar nicht zum gewünschten Erfolg. Der Umstand, dass die Klägerin die verlustbringende Tätigkeit unverändert fortführt, ohne eine Umstrukturierung vorzunehmen oder sich um eine Beendigung der Tätigkeit bemüht, obwohl nach Ablauf einer betriebsbedingten Anlaufphase nach der eigenen Kalkulation erkennbar war, dass ein Gewinn nicht zu erzielen ist, ist ein weiteres wichtiges Indiz für eine fehlende Gewinnerzielungsabsicht (BFH-Urteil vom 29.06.1995 VIII R 68/93, BStBl II 1995, 722, 724).
Ein weiteres Indiz, das einen Schluß auf ein Handeln der Gesellschafter aus persönlichen Motiven zuläßt, ist, dass mindestens zwei der Gesellschafter selbst Inhaber des erforderlichen Bootsführerscheins sind und das Benutzen einer Segelyacht in aller Regel in erster Linie der Freizeitgestaltung dient. Hieraus läßt sich schließen, dass die Gesellschafter die verlustbringende Tätigkeit aus im Bereich der Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen ausgeführt haben (vgl. BFH-Urteil vom 11.04.1990 I R 22/88, BFH/NV 1990, 768, 769). Dies wird im Streitfall dadurch unterstrichen, dass die Gesellschafter die Yachtvercharterung im Nebenberuf betreiben und insbesondere der Gesellschafter A sich selbst unentgeltlich als Skipper bei Törns zur Verfügung stellt. Auch die Überführung der Yacht I durch den Gesellschafter A über den trotz des Mastbruchs überaus langen Zeitraum von fünf Monaten deutet daraufhin, dass der Gesellschafter A insoweit sein Hobby ausübt.
Auch hinsichtlich der zugecharterten Yachten läßt die Vertragsgestaltung und die fehlende Durchführung der Überlassungsverträge auf eine persönliche Motivation der Gesellschafter bei der Vercharterung schließen. Die mit Schriftsatz der Antragsteller vom 26.08.1999 in verdichteter nicht verprobter Form vorgelegte Schiffserfolgsrechnung, die sowohl für die Yacht Schiff III als auch für die Motoryacht Schiff IV zu einer Ergebnisbeteiligung der Überlassenden zu 20 % der Chartereinnahmen hätte führen müssen, ist weder in den Streitjahren noch für spätere Wirtschaftsjahre abgegrenzt und in den Bilanzen berücksichtigt worden. Die fehlende tatsächliche Durchführung läßt auf einen nicht vorhandenen ernsthaften Willen zur Durchführung und damit auf gesellschaftliche Gründe bei der Überlassung der Yachten schließen. Darauf deutet ebenfalls eine die Gesellschaft benachteiligende Vertragsgestaltung hin. Bei Berücksichtigung der anteiligen Gemeinkosten ergibt sich zumindest für das zugecharterte Schiff Schiff III des Gesellschafters D ein die Klägerin benachteiligendes Defizit, so dass der Schluß naheliegt, der Gesellschafter habe die laufenden ihm entstehenden Kosten auf die Klägerin abgewälzt. Die Nichtkündigung des für die Klägerin ungünstigen Vertrages trotz einjährigem Kündigungsrechtes wegen fehlender positiver Ertragsprognose ist ein Indiz für eine Zucharterung der Yachten aus persönlichen Gründen des Gesellschafters.
Aufgrund der Gesamtumstände, insbesondere der sich ergebenden negativen Ertragsprognose ist das Gericht davon überzeugt, dass die Yachtvercharterung auf persönlichen Motiven beruhte und damit aus Gründen des Gesellschaftsverhältnisses veranlaßt war. Die Klägerin hat zur Entkräftung der tatsächlichen Vermutung einer fehlenden Gewinnerzielungsabsicht aus den erwirtschafteten Verlusten keine realistische Ertragsprognose vorlegen können, die ausgehend von einer vorsichtigen kaufmännischen Kalkulation nach dem Urteil eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters auf die Erzielung eines Totalgewinns innerhalb eines überschaubaren Zeitraums schließen läßt (vgl. BFH, BStBl. II 1993, 457, 458; Urteil vom 12.12.1995 VIII R 59/92 BStBl. II 1996, 219, 223).
Welche persönlichen Motive letztendlich hinter dem Betreiben der Yachtvercharterung stehen, kann dabei dahin stehen. Möglicherweise ist die Klägerin gegründet worden, um die Vercharterung zur Senkung der hohen Kosten der teuren Yachten in Spanien überhaupt vornehmen zu können. Dafür spricht die eingeholte Auskunft über die rechtlichen Bestimmungen in Spanien von Herrn R (Anlage 1 zum Schriftsatz des Prozeßbevollmächtigten A vom 17.5.2000), wonach der Einsatz einer privaten Yacht zur Vercharterung unzulässig ist (vgl. Nr. 1 der Auskunft). Die Rechtsform einer GmbH könnte dabei gewählt worden, sein, um die Mehrwertsteuer von 15 % auf den Kauf der I einzusparen (vgl. Nr. 3-6 der Auskunft) bzw. um die Gefahr der Qualifizierung der Einkünfte als Liebhaberei bei Betreiben der Vercharterung als Einzelunternehmen zu verringern, wie dies der damalige Steuerberater auf Anfrage dem Gesellschafter A seinerzeit auch angeraten hatte.
Der Hinweis der Klägerin auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 08.07.1998 I R 123/97 DStR 1998, 1749, wonach nicht bereits aufgrund der verlustbringenden Tätigkeit auf persönliche Beweggründe für das Betreiben eines Geschäfts geschlossen werden kann, geht fehl, da sich die persönliche Motivation hier aufgrund einer Reihe von Indizien ergibt, die die tatsächliche Vermutung einer fehlenden Gewinnerzielungsabsicht
