17.12.2012
Finanzgericht Nürnberg: Urteil vom 22.10.2012 – 6 K 471/11
Der Begriff des „häuslichen” Arbeitszimmers ist nicht bautechnisch als Teil desselben Gebäudes zu verstehen, sondern kann, wie der BFH bereits mit Urteil vom 13.11.2002 (VI R 164/00, BStBl II 2003, 350) entschieden hat, auch Räume in anderen Gebäude(teile)n auf demselben Grundstück einschließen. Es kommt maßgeblich auf die Einbindung in den häuslichen, Dritten nicht ohne weiteres zugänglichen Bereich an.
Tatbestand
Streitig ist, ob es sich bei dem im Dachgeschoss eines Garagengebäudes gelegenen Arbeitszimmer des Klägers um ein häusliches Arbeitszimmer i. S. d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG handelt.
Die Kläger sind Eheleute und wurden für die Streitjahre 2004 - 2008 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.
Der Kläger ist hauptberuflich Verwaltungsjurist und übt ihm Rahmen einer genehmigten Nebentätigkeit eine Tätigkeit als Berufsbetreuer aus. Die Klägerin ist Hausfrau.
Für seine Tätigkeit als Berufsbetreuer nutzt der Kläger ein 48 m² großes Arbeitszimmer im Dachgeschoss eines Garagengebäudes, das sich auf demselben Grundstück befindet wie das von den Klägern bewohnte Einfamilienhaus. Das Einfamilienhaus in der A-Straße befindet sich an der Südwestecke des Grundstücks, die an die B Straße grenzt. Die Nordwest- und die Nordostseite des Grundstücks grenzen an den C-weg, die Südwest- und die Südostseite an bebaute Nachbargrundstücke. Das Garagengebäude befindet sich an der Nordostseite rd. 20 Meter vom Wohnhaus entfernt. Der Zugang zum Dachgeschoss des Garagengebäudes erfolgt über eine zum Garten hin gelegene Außentreppe an der Nordwestseite des Gebäudes. In dem das Grundstück umschließenden Zaun befinden sich zwei Gartentore, und zwar eines vor dem Wohnhaus zur B Straße hin und eines neben dem Garagengebäude an der Ausfahrt zum C-weg, die wenige Meter weiter in die D-straße mündet.
Die Einkommensteuer für die Jahre 2004, 2005 und 2006 wurde zunächst unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 AO festgesetzt. Nach einer Außenprüfung setzte das Finanzamt die Einkommensteuer für diese Jahre mit Änderungsbescheiden jeweils vom 11.11.2009 herauf und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Dabei erkannte das Finanzamt die Aufwendungen für das Arbeitszimmer nur i. H. v. 1.250 € pro Jahr an, da es sich um ein häusliches Arbeitszimmer handele, für das die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG gelte.
Gegen die Änderungsbescheide legte der Kläger jeweils mit Schreiben vom 06.12.2009 Einspruch ein und begehrte den vollen Abzug der Aufwendungen für sein Arbeitszimmer, auch soweit sie über 1.250 € hinausgingen. Die Aufwendungen gab der Kläger mit insgesamt 3.762 € (2004), 3.546 € (2005), 3.452 € (2006) an. Auf telefonische Rückfrage des Finanzamts erklärte der Kläger, die Einsprüche sollten auch im Namen seiner Ehefrau eingelegt sein.
Im Einkommensteuerbescheid 2007 vom 23.03.2010 berücksichtigte das Finanzamt aufgrund der zwischenzeitlich geänderten Rechtslage die Aufwendungen für das Arbeitszimmer überhaupt nicht mehr, da sich dort nicht der Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit des Klägers befinde. Hiergegen legten die Kläger u. a. wegen der Aufwendungen für das Arbeitszimmer Einspruch ein.
Im Einkommensteuerbescheid 2008 vom 18.11.2010 berücksichtigte das Finanzamt die Aufwendungen für das Arbeitszimmer i. H. v. 1.250 €, da nach der gesetzlichen Neuregelung des § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG durch das Jahressteuergesetz 2010, die erstmals ab dem Veranlagungszeitraum 2007 anzuwenden ist (§ 52 Abs. 12 Satz 9 EStG), Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer bis zu 1.250 € berücksichtigt werden können, wenn für die berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Hiergegen legten die Kläger Einspruch ein und begehrten die Berücksichtigung weiterer Aufwendungen i. H. v. 995 €. Mit Bescheid vom 10.12.2010 wurden im Erstbescheid enthaltene Zinsen aufgehoben und der Verspätungszuschlag herabgesetzt. Die Einkommensteuerfestsetzung blieb unberührt.
Mit Einspruchsentscheidung vom 15.03.2011 wies das Finanzamt die Einsprüche der Kläger bezüglich der Jahre 2004, 2005 und 2006 als unbegründet zurück.
Mit einer weiteren Einspruchsentscheidung vom selben Tag setzte das Finanzamt die Einkommensteuer 2007 unter Anerkennung von Aufwendungen für das Arbeitszimmer i. H. v. 1.250 € herab und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück.
Mit einer dritten Einspruchsentscheidung vom selben Tag wies das Finanzamt die Einsprüche bezüglich der Einkommensteuerfestsetzung 2008 als unbegründet zurück.
Zur Begründung wurde jeweils ausgeführt, das Arbeitszimmer des Klägers sei als häusliches Arbeitszimmer anzusehen, da es in die häusliche Sphäre eingebunden sei. Dies gelte auch unter Berücksichtigung des Fehlens einer direkten räumlichen Verbindung und der Entfernung von rd. 20 Metern zwischen Wohnhaus und Garage. Die Garage, in der der private und der betrieblich genutzte Pkw des Klägers abgestellt seien, gehöre zum Wohnhaus und zur privaten Lebenssphäre der Kläger. Damit sei auch der Raum im Dachgeschoss des Garagengebäudes, der nur vom Garten, und zwar von der straßenabgewandten Seite aus betreten werden könne, in die Wohnsphäre eingebunden. Dieser Fall sei nicht mit der Nutzung abgetrennter Räume in einem Mehrfamilienhaus vergleichbar. Auch die Nutzung des Raumes durch eine Schreibkraft ändere daran nichts, zumal es sich bei der Schreibkraft um die Ehefrau des Klägers gehandelt habe. Die Aufwendungen seien daher nur mit einem Betrag von 1.250 € p. a. zu berücksichtigen.
Mit ihrer Klage begehren die Kläger den vollen Abzug der Aufwendungen für das Arbeitszimmer. Sie tragen vor, das Arbeitszimmer sei auch durch das neben der Garage befindliche Gartentor erreichbar. Der Kläger empfange in diesem Arbeitszimmer von ihm betreute Personen. Dort sei auch seine Ehefrau als seine Angestellte tätig. Das Garagengebäude sei räumlich vom Wohnhaus getrennt. Nach Ansicht der Kläger handelt es sich daher nicht mehr um ein häusliches Arbeitszimmer, da nicht der erforderliche innere Zusammenhang mit der Wohnung bestehe. Sie berufen sich insbesondere auf ein Urteil des BFH vom 20.06.2012 (IX R 56/10, juris).
Die Kläger beantragen, die Einkommensteuerbescheide 2004 - 2006 jeweils vom 11.11.2009, den Einkommensteuerbescheid 2007 vom 23.03.2010 und 2008 vom 18.11.2010 in Gestalt der jeweiligen Einspruchsentscheidungen vom 15.03.2011 dahingehend abzuändern, dass die Einkommensteuer unter Berücksichtigung weiterer Betriebsausgaben für das Arbeitszimmer des Klägers für das Jahr 2004 i. H. v. 2.040 €, für das Jahr 2005 i. H. v. 1.817 €, für das Jahr 2006 i. H. v. 2.084 €, für das Jahr 2007 i. H. v. 1.377 € und für das Jahr 2008 i. H. v. 995 € herabgesetzt wird.
Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.
Hilfsweise beantragen die Beteiligten, für den Fall des jeweiligen Unterliegens die Revision zuzulassen.
Es verweist auf die Einspruchsentscheidung.
Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung durch den Berichterstatter anstelle des Senats gem. § 79a Abs. 3 und 4 FGO einverstanden erklärt.
Gründe
Die Klage ist unbegründet.
I. Die angefochtenen Verwaltungsakte in Gestalt der jeweiligen Einspruchsentscheidungen sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten.
1. Das Finanzamt hat die Einsprüche für die Jahre 2004 - 2006 zu Recht auch als Einsprüche der Klägerin angesehen. Die Einsprüche wurden zwar allein vom Kläger unterschrieben. Auf Rückfrage des Finanzamts hat der Kläger jedoch angegeben, auch für die mit ihm zusammenveranlagte Ehefrau gehandelt zu haben.
2. Das Finanzamt hat die Einkünfte des Klägers als Berufsbetreuer nach damals h. M. als gewerbliche Einkünfte angesehen. Es handelt sich nach neuerer Rechtsprechung des BFH - auch bei einem nebenberuflichen Berufsbetreuer - jedoch um Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit gem. § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG (BFH-Urteil vom 15.06.2010 VIII R 14/09, BStBl II 2010, 909). Auf die Höhe der hier zu beurteilenden Einkünfte wirkt sich diese (Um-)Qualifizierung jedoch nicht aus, da die hier zu beurteilenden Einkünfte des Klägers den Gewerbesteuerfreibetrag gem. § 11 Abs. 1 GewStG i. H. v. 24.500 € in keinem Streitjahr überschritten haben.
3. Bezüglich der Aufwendungen für das Arbeitszimmer ist die Klage unbegründet. Das Finanzamt hat das Arbeitszimmer des Klägers zutreffend als häusliches Arbeitszimmer i. S. d. § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG angesehen.
a) Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 1 EStG in der jeweils für die Streitjahre geltenden Fassung kann ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht als Werbungskosten abziehen. Dies gilt nach Satz 2 der Vorschrift nicht, wenn (bis zum Jahr 2006) die betriebliche oder berufliche Nutzung des Arbeitszimmers mehr als 50 % der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit beträgt oder (ab dem Jahr 2007 nur noch) wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesen Fällen wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 € begrenzt (Satz 3 Halbsatz 1 der Vorschrift).
Der Begriff des häuslichen Arbeitszimmers ist im Gesetz nicht näher bestimmt. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH erfasst die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 1 EStG das häusliche Büro, d. h. einen Arbeitsraum, der seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden ist und vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher oder verwaltungstechnischer Arbeiten dient. Der Nutzung entsprechend ist das häusliche Arbeitszimmer daher typischerweise mit Büromöbeln eingerichtet, wobei der Schreibtisch regelmäßig das zentrale Möbelstück darstellt (vgl. BFH-Urteile vom 18.08.2005 VI R 39/04, BStBl II 2006, 428, und vom 28.08.2003 IV R 53/01, BStBl II 2004, 55, m. w. N.).
Die Häuslichkeit beruflich genutzter Räumlichkeiten bestimmt sich danach, ob sie sich unter Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalls als dem Wohnbereich und damit der privaten Lebenssphäre des Steuerpflichtigen zugehörig darstellen. In die häusliche Sphäre eingebunden ist ein Arbeitszimmer regelmäßig nur dann, wenn es sich in einem Raum befindet, der unmittelbar zur privat genutzten Wohnung bzw. zum Wohnhaus des Steuerpflichtigen (einschließlich der Zubehörräume wie Abstell-, Keller- und Speicherräume) gehört. Davon ist auszugehen, wenn die Räumlichkeiten aufgrund der unmittelbaren räumlichen Nähe mit den privaten Wohnräumen des Steuerpflichtigen als gemeinsame Wohneinheit verbunden sind. Die häusliche Sphäre der Privatwohnung erstreckt sich allerdings nur dann auf weitere, beruflich genutzte Räumlichkeiten, wenn aufgrund besonderer Umstände ein innerer Zusammenhang zwischen den beiden Bereichen besteht. Ob ein solcher Zusammenhang im Einzelfall vorliegt oder ob dieser ggf. aufgrund besonderer Umstände des Einzelfalles aufgehoben oder überlagert wird, ist von den Finanzgerichten aufgrund wertender Betrachtung zu entscheiden (BFH-Urteil vom 10.06.2008 VIII R 52/07, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2009, 456).
Bei in einem nicht unmittelbar von den Wohnräumen aus zugänglichen Arbeitszimmer hat der BFH danach differenziert, ob der Zugang zum Arbeitszimmer von der öffentlich zugänglichen Straßenseite (BFH-Urteil vom 20.06.2012 IX R 56/10, juris) oder von der straßenabgewandten Gartenseite aus (BFH-Urteil vom 13.11.2002 VI R 164/00, BStBl II 2003, 350) erfolgt.
b) Nach Maßgabe dieser Grundsätze ist im vorliegenden Fall das Arbeitszimmer des Klägers als „häusliches” Arbeitszimmer i. S. d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 1 EStG anzusehen. Das Zimmer wird unstreitig zur Erledigung gedanklicher und büromäßiger Arbeiten, also als Arbeitszimmer genutzt und ist entsprechend ausgestattet.
Es ist auch räumlich in die häusliche Sphäre der Kläger eingebunden. Zwar befindet sich das Arbeitszimmer nicht im klägerischen Wohnhaus, sondern in einem Nebengebäude. Der Begriff des „häuslichen” Arbeitszimmers ist dabei nicht, wie die Kläger meinen, bautechnisch als Teil desselben Gebäudes zu verstehen, sondern kann, wie der BFH bereits mit Urteil vom 13.11.2002 (VI R 164/00, BStBl II 2003, 350) entschieden hat, auch Räume in anderen Gebäude(teile)n auf demselben Grundstück einschließen. Es kommt maßgeblich auf die Einbindung in den häuslichen, Dritten nicht ohne weiteres zugänglichen Bereich an.
Im vorliegenden Fall befindet sich das Arbeitszimmer in einem teilweise privat genutzten Nebengebäude zum Wohngebäude, da in der Garage auch der privat genutzte PKW abgestellt und der mit der Garage verbundene Abstellraum privat genutzt werden. Zum anderen besteht zwischen dem Wohnhaus und dem Garagengebäude bei wertender Betrachtung ein innerer Zusammenhang, der die bauliche Trennung der auf demselben, allein von den Klägern genutzten Grundstück befindlichen Gebäude überlagert.
So befindet sich die in das Arbeitszimmer führende Außentreppe an der dem Garten zugewandten Seite der Garage. Vom C-weg ist die Treppe um 90 abgewandt und um die Länge der Garagenzufahrt zurückversetzt. Sie kann vom Wohnhaus aus durch den Garten erreicht werden, ohne dass der Kläger den öffentlichen C-weg betreten müsste. Der Garten ist zwar von außen über den Zaun hinweg einsehbar, aber nicht ohne Mitwirkung der Kläger zu betreten. Es waren auch keine Mieter oder sonstigen Personen vorhanden, die den Garten mitbenutzt hätten. Die bloße Einsehbarkeit führt jedoch nicht zu einer Aufhebung des privaten Charakters des Gartens. Das private, also Fremde ausschließende Element ist der den Garten umgebende Zaun, innerhalb dessen sich das Garagengebäude befindet.
Die nach den Angaben des Klägers in der mündlichen Verhandlung einzige Klingel befindet sich am Wohnhaus, das durch eine Gartentür von der B Straße aus in den Garten führt. Sämtliche Besucher haben nach Angaben des Klägers dort geklingelt. Es hat weder ein unmittelbarer Zugang zum Arbeitszimmer von außen bestanden noch ist die hintere Gartentür neben der Garage als Zugang genutzt worden. Es befand sich auch nirgends ein auf die Tätigkeit des Klägers als Betreuer hinweisendes Schild.
Auch die Nutzung des Zimmers spricht für eine Einbindung in die häusliche Sphäre. Das Arbeitszimmer wurde in erster Linie vom Kläger selbst genutzt. Die einzige Angestellte war die Klägerin. Dadurch wird die Privatsphäre nicht im selben Maß eingeschränkt wie bei der Mitbenutzung eines Büros durch fremde Arbeitskräfte. Die einzigen Besucher, die der Kläger in der mündlichen Verhandlung benennen konnte, waren zwei Behinderte, die ihr Taschengeld bei ihm abholten - und die das Taschengeld ebenso gut an der Tür des Wohnhauses und nicht im Arbeitszimmer erhalten haben können -, und nachfolgende Betreuer, die nach einem Wechsel in der Betreuung bei ihm Akten abholten. Der Publikumsverkehr war, soweit er überhaupt stattfand, jedenfalls von völlig untergeordneter Bedeutung.
Folglich bestand ein innerer Zusammenhang zwischen beiden Bereichen, weil der Kläger, um vom Wohnhaus zum Arbeitszimmer zu gelangen, den allein von ihm und seiner Familie genutzten Garten nicht verlassen und auch keine von anderen Personen genutzte, straßenseitig gelegene und insoweit auch der Allgemeinheit zugänglich gemachte Verkehrsfläche durchqueren musste. Insofern ist der vorliegende Fall vom Sachverhalt eher dem Urteil des BFH vom 13.11.2002 (VI R 164/00, BStBl II 2003, 350) als dem von den Klägern angeführten Urteil vom 20.06.2012 (IX R 56/10, juris) vergleichbar. Die im Urteil vom 20.06.2012 aufgestellten Rechtsgrundsätze führen im vorliegenden Fall gerade zum Ergebnis, dass das Arbeitszimmer des Klägers, weil er eben anders als der Kläger im Fall des BFH nicht allein über eine Dritten zugängliche Fläche zugängliche Fläche zu seinem Arbeitszimmer gelangen kann, trotz der räumlichen Trennung als „häusliches” Arbeitszimmer anzusehen ist.
Bei wertender Betrachtung ist die räumliche Trennung zwischen Wohnhaus und Arbeitszimmer daher nicht so stark ausgeprägt, dass sie den Zusammenhang der häuslichen Sphäre durchbrechen würde. Es handelt sich daher um ein häusliches Arbeitszimmer i. S. d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG mit der Folge, dass der Abzug der Aufwendungen auf 1.250 € p. a. beschränkt ist.
4. Die Beschränkung der Höhe entfällt auch nicht etwa gem. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3, weil das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Klägers gebildet hätte. Selbst bei einem Berufsbetreuer, der keine weitere Tätigkeit ausübt, befindet sich der Mittelpunkt seiner Tätigkeit nicht in seinem Arbeitszimmer. Die Handlungen und Leistungen, die für den Beruf des Betreuers wesentlich und prägend sind, werden nicht innerhalb, sondern außerhalb des häuslichen Arbeitszimmers, nämlich durch Aufnahme und Pflege des persönlichen Kontakts, vorgenommen bzw. erbracht. Ohne diesen persönlichen Kontakt kann der Betreuer seine Tätigkeit nicht ausüben, denn nur hierdurch kann er Fähigkeiten, Wünsche und Vorstellungen der Betreuten ermitteln und entscheiden, was dem Wohl des Betreuten entspricht und wie die Betreuung zu besorgen ist (Urteil des FG Köln vom 04.03.2009 3 K 3980/05, FamRZ 2009, 1352). So verhält es sich auch im Fall des Klägers, der außerdem den Schwerpunkt seiner Tätigkeit in seiner hauptberuflichen Tätigkeit hat.
Die Aufwendungen für das Arbeitszimmer sind deshalb nur i. H. v. 1.250 € p. a. abzugsfähig.
Die Klage war daher als unbegründet abzuweisen.
II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Danach haben die Kläger die Kosten zu tragen, da sie unterlegen sind.
III. Die Revision war nicht zuzulassen. Die Rechtssache hat keine grundsätzliche Bedeutung i. S. d. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, da der BFH die maßgeblichen Grundsätze bereits entwickelt und die Würdigung des Einzelfalls ausdrücklich den Finanzgerichten überlassen hat. Ein Erfordernis zur Fortentwicklung des Rechts oder zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung i. S. d. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO ist nicht erkennbar.
