02.04.2019 · Fachbeitrag · § 25e UStG

Handel mit Waren im Internet ab 1.1.2019: Die neue Haftung des Betreibers

| Das BMF positioniert sich zu der neuen Haftung für den Betreiber eines elektronischen Marktplatzes. |

1. Zielsetzung, Notwendigkeit und wesentlicher Inhalt der neuen Vorschriften

Insoweit wird auf den Beitrag zu „Handel mit Waren im Internet ab 1.1.2019: Aufzeichnungspflichten des Betreibers“ unter https://www.iww.de/astw/umsatzsteuer/22f-27-abs25-ustg-handel-mit-waren-im-internet-ab-112019-aufzeichnungspflichten-des-betreibers-f119968 verwiesen.

2. Haftung beim Handel auf einem elektronischen Marktplatz (§ 25e UStG)

• § 25e Haftung beim Handel auf einem elektronischen Marktplatz

• (1) Der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes (Betreiber) haftet für die nicht entrichtete Steuer aus der Lieferung eines Unternehmers, die auf dem von ihm bereitgestellten Marktplatz rechtlich begründet worden ist.

• (2) Der Betreiber haftet nicht nach Abs. 1, wenn er eine Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 oder eine elektronische Bestätigung nach § 22f Abs. 1 S. 6 vorlegt. Dies gilt nicht, wenn er Kenntnis davon hatte oder nach der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns hätte haben müssen, dass der liefernde Unternehmer seinen steuerlichen Verpflichtungen nicht oder nicht im vollen Umfang nachkommt.

• (3) Der Betreiber haftet des Weiteren nicht nach Abs. 1, wenn die Registrierung auf dem elektronischen Marktplatz des Betreibers nicht als Unternehmer erfolgt ist und der Betreiber die Anforderungen nach § 22f Abs. 2 erfüllt. Dies gilt nicht, wenn nach Art, Menge oder Höhe der erzielten Umsätze davon auszugehen ist, dass der Betreiber Kenntnis davon hatte oder nach der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns hätte haben müssen, dass die Umsätze im Rahmen eines Unternehmens erbracht werden.

• (4) Kommt der liefernde Unternehmer seinen steuerlichen Pflichten nicht oder nicht in wesentlichem Umfang nach, ist das für den liefernden Unternehmer zuständige Finanzamt berechtigt, dies dem Betreiber mitzuteilen, wenn andere Maßnahmen keinen unmittelbaren Erfolg versprechen. Nach Zugang der Mitteilung haftet der Betreiber in den Fällen des Abs. 2 für die Steuer auf Umsätze im Sinne des Abs. 1, soweit das dem Umsatz zugrunde liegende Rechtsgeschäft nach dem Zugang der Mitteilung abgeschlossen worden ist. Eine Inanspruchnahme des Betreibers nach S. 2 erfolgt nicht, wenn der Betreiber innerhalb einer vom Finanzamt im Rahmen der Mitteilung nach S. 1 gesetzten Frist nachweist, dass der liefernde Unternehmer über seinen elektronischen Marktplatz keine Waren mehr anbieten kann. Die Sätze 1 bis 3 sind in den Fällen des Abs. 3 entsprechend anzuwenden.

• (5) Ein elektronischer Marktplatz im Sinne dieser Vorschrift ist eine Website oder jedes andere Instrument, mit dessen Hilfe Informationen über das Internet zur Verfügung gestellt werden, die es einem Dritten, der nicht Betreiber des Marktplatzes ist, ermöglicht, Umsätze auszuführen.

• (6) Betreiber im Sinne dieser Vorschrift ist, wer einen elektronischen Marktplatz unterhält und es Dritten ermöglicht, auf diesem Marktplatz Umsätze auszuführen.

• (7) Örtlich zuständig für den Erlass des Haftungsbescheides ist das Finanzamt, das für die Besteuerung des liefernden Unternehmers zuständig ist.

• (8) Hat der liefernde Unternehmer keinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Geschäftsleitung im Inland, einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat, auf den das Abkommen über den europäischen Wirtschaftsraum anzuwenden ist, ist § 219 der Abgabenordnung nicht anzuwenden.

2.1 Anwendungsbereich

Der neu eingeführte Haftungstatbestand dient der Bekämpfung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren auf elektronischen Marktplätzen.

Checkliste / 

Der Haftungstatbestand umfasst Fälle, in denen (BMF 28.1.2019, Tz. 11, a. a. O.)

• vor Abschluss des Kaufvertrages auf dem elektronischen Marktplatz zwischen dem Lieferer (unabhängig davon, ob dieser im Drittland, in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder im Inland ansässig ist) und dem Lieferempfänger …

• … die im Inland oder im übrigen Gemeinschaftsgebiet lagert und

• der Ort der Lieferung im Inland liegt und

• die Lieferung damit im Inland steuerbar

• und steuerpflichtig ist.

2.2 Keine Direktverkäufe

Sogenannte Direktverkäufe, bei denen

• die Ware bei Abschluss des Kaufvertrages nicht im Inland lagert,

• die Beförderung oder Versendung im Drittland beginnt und

• der Ort der Lieferung nicht nach § 3 Abs. 8 UStG im Inland liegt,

werden von dem Haftungstatbestand nicht erfasst (BMF 28.1.2019, ebd.).

PRAXISTIPP | Die Aufzeichnungspflichten nach § 22f Abs. 1 S. 1 Nrn. 1, 4 und 5 UStG gelten jedoch auch für diese Lieferungen. Auch in diesen Fällen muss der Betreiber des elektronischen Marktplatzes einen entsprechenden Nachweis in geeigneter Weise vorhalten (z. B. durch Abgabe einer entsprechenden Erklärung durch den betreffenden Unternehmer; Beitrag zu §§ 22f, 27 Abs. 25 UStG, in diesem Heft, S. XX, Ziffer 3.5.6). [Frau Nöcker: Seitenzahl bitte einfügen]

2.3 Gefährdungshaftung (§ 25e Abs. 1 UStG)

Der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes haftet für die nicht entrichtete Umsatzsteuer aus der Lieferung eines Unternehmers, die auf dem von ihm bereitgestellten Marktplatz rechtlich begründet worden ist. Damit wird eine Gefährdungshaftung normiert.

Ziel der Gefährdungshaftung ist es, Betreiber von elektronischen Marktplätzen, die damit ein modernes Medium anbieten, über das Unternehmer, die im Inland, in der Europäischen Union oder im Drittland ansässig sind, Waren anbieten und Kaufverträge tätigen, neben ihren eigenen wirtschaftlichen Interessen unter bestimmten Voraussetzungen auch für die aus diesen Aktivitäten entstandene und nicht an den Fiskus abgeführte Umsatzsteuer in Verantwortung zu nehmen. Dies ist erforderlich zur Sicherstellung der Umsatzbesteuerung und liegt damit im Interesse der Allgemeinheit (Gesetzesentwurf der Bundesregierung, BR-Drs. 372/18 vom 10.8.2018, zu § 25e Abs. 1 UStG).

Grundlage für die rechtliche Begründung einer Lieferung ist ein Kaufvertrag. Zivilrechtlich kommt ein Kaufvertrag durch übereinstimmende Willenserklärung, Angebot und Annahme der den Vertrag schließenden Parteien (Verkäufer/Lieferer und Käufer/Lieferempfänger) zustande.

Eine Lieferung gilt als auf einem elektronischen Marktplatz rechtlich begründet, wenn der Kaufvertrag mit Hilfe eines automatisierten Bestellvorgangs zustande gekommen ist, der auf dem elektronischen Marktplatz durchgeführt wurde (BMF 28.1.2019, Tz. 12, a.a.O.).

Für die Beurteilung der Frage zur Entstehung der Steuer gilt § 13 Abs. 1 UStG (BMF 28.1.2019, Tz. 13, a.a.O.).

2.4 Haftungsausschluss und -beschränkung

2.4.1 Ausschluss nach § 25e Abs. 2 UStG

Die Haftung nach § 25e Abs. 1 UStG tritt gem. § 25e Abs. 2 S. 1 UStG grundsätzlich nicht ein, wenn dem Betreiber des elektronischen Marktplatzes eine gültige Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG vorliegt; Beitrag zu §§ 22f, 27 Abs. 25 UStG, in diesem Heft, S. XX, Ziffer 3.5.4). [Frau Nöcker: Seitenzahl bitte einfügen]

Abweichend tritt die Haftung jedoch ein, wenn davon auszugehen ist, dass der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes davon Kenntnis hatte oder nach der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns hätte haben müssen, dass der liefernde Unternehmer seinen umsatzsteuerlichen Pflichten nicht oder nicht im vollen Umfang nachkommt (§ 25e Abs. 2 S. 2 UStG).

PRAXISTIPP | Unabhängig davon ist die Haftung immer dann möglich, wenn der Betreiber keine Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG vorlegt. In diesen Fällen kommt es auf eine Kenntnis des Betreibers, ob der liefernde Unternehmer seinen umsatzsteuerlichen Pflichten nachkommt, nicht an (BMF 28.1.2019, Tz. 15, a.a.O.)

Von einer Kenntnis oder einem Kennenmüssen ist insbesondere auszugehen, wenn der Betreiber des elektronischen Marktplatzes ihm offensichtliche oder bekanntgewordene Tatsachen außer Acht lässt, die auf eine umsatzsteuerliche Pflichtverletzung des auf seinem Marktplatz tätigen Unternehmers schließen lassen. Ein aktives Ausforschen ist dazu nicht erforderlich. Das Kennenmüssen bezieht sich hierbei lediglich auf Sachverhalte, die dem Betreiber im Rahmen seines eigenen Unternehmens bekannt werden und auf eine umsatzsteuerliche Pflichtverletzung schlussfolgern lassen (BMF 28.1.2019, Tz. 16, a.a.O.)

In diesen Fällen haftet der Betreiber des elektronischen Marktplatzes nicht, wenn

• der Bettreiber den auf seinem Marktplatz tätigen Unternehmer auf die Pflichtverletzung hinweist und

• ihn auffordert, diese innerhalb einer Frist (längstens zwei Monate) abzustellen und

• der Unternehmer dieser Aufforderung nachkommt.

In den Fällen, in denen der Unternehmer der vorgenannten Aufforderung des Markplatzbetreibers nicht nachkommt, scheidet eine Haftung nach § 25e Abs. 2 S. 2 UStG nur aus, wenn der Marktplatzbetreiber den Unternehmer nach Ablauf der gesetzten Frist (längstens zwei Monate) vom weiteren Handel auf seinem Marktplatz ausschließt (Sperrung der Accounts).

Gleiches gilt für (BMF 28.1.2019, ebd.)

• die Frage, ob die Umsätze im Rahmen eines Unternehmens erbracht werden (§ 25e Abs. 3 UStG),

• die Frage der Überschreitung der Lieferschwelle nach § 3c Abs. 3 S. 2 Nr. 1 UStG und

• die Frage, ob für die ausgeführte Lieferung eine Steuerpflicht im Inland besteht.

PRAXISTIPP | In den Fällen, in denen der Unternehmer im Rahmen der vom Marktplatzbetreiber gesetzten Frist nicht der Aufforderung nachkommt, seine umsatzsteuerlichen Pflichten zu erfüllen und der Marktplatzbetreiber den betreffenden Unternehmer vom weiteren Handel auf seinem elektronischen Marktplatz ausschließt (Sperrung aller auf dem Marktplatz bestehenden Accounts), sollte der Marktplatzbetreiber die Finanzverwaltung informieren (BMF 28.1.2019, ebd.).

Liegen die Voraussetzungen für eine Haftung nach § 25e Abs. 2 S. 2 i. V. m. Abs. 1 UStG vor, ist der Betreiber des elektronischen Marktplatzes zunächst anzuhören (§ 91 Abs. 1 S. 1 AO). Die Darlegungs- und Feststellungslast der Kenntnis oder des Kennenmüssens liegt grundsätzlich bei dem für den Erlass des Haftungsbescheids zuständigen Finanzamt. Zuständig für die Durchführung des Haftungsverfahrens ist das für den liefernden Unternehmer örtlich zuständige Finanzamt (§ 25e Abs. 7 UStG, § 21 AO). Im Rahmen der Anhörung ist dem Marktplatzbetreiber Gelegenheit zu geben, die Kenntnis oder das Kennenmüssen zu widerlegen (BMF 28.1.2019, Tz. 17, a.a.O.).

2.4.2 Ausschluss nach § 25e Abs. 3 UStG

Nach § 25e Abs. 3 UStG haftet der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes nicht für die entstandene und nicht abgeführte Umsatzsteuer aus Lieferungen, die auf seinem Marktplatz rechtlich begründet wurden, wenn die Registrierung des Lieferers auf dem Markplatz nicht als Unternehmer erfolgt ist (folglich auch keine Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG vorgelegt wurde) und der Betreiber des elektronischen Marktplatzes den hierfür geltenden Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten nach § 22f Abs. 2 i. V. m. Abs. 1 S. 1 UStG nachgekommen ist.

Dies gilt nach § 25e Abs. 3 S. 2 UStG nicht in Fällen, in denen der Marktplatzbetreiber

• nachweislich nach Art, Menge oder Höhe der Umsätze Kenntnis hatte oder

• nach der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns hätte haben müssen,

dass die Registrierung als Nichtunternehmer zu Unrecht erfolgt ist. § 2 Abs. 1 UStG gilt entsprechend.

Für die Abgrenzung, ob es sich um eine unternehmerische Tätigkeit handelt, ist grundsätzlich nur die Tätigkeit auf dem eigenen Marktplatz maßgebend (BMF 28.1.2019, Tz. 18, a.a.O.). Das Erreichen einer bestimmten Umsatzhöhe reicht für die Beurteilung der Frage, ob eine Tätigkeit unternehmerisch ausgeführt wird, allein nicht aus.

Das BMF wertet folgende Umstände als deutliche Anzeichen dafür, dass die Registrierung auf einem elektronischen Marktplatz als Nichtunternehmer zu Unrecht erfolgte (BMF 28.1.2019, Tz. 18, a.a.O.):

• Der auf dem Marktplatz erzielte Umsatz erreicht eine Höhe von 17.500 EUR innerhalb eines Kalenderjahres (Kleinunternehmergrenze, vgl. § 19 UStG).

• Der Unternehmer hat dem Betreiber des elektronischen Marktplatzes mitgeteilt, dass keine Steuerpflicht im Inland nach § 3c Abs. 3 UStG besteht. Die Höhe der Umsätze auf dem Marktplatz erreicht aber die Lieferschwelle nach § 3c Abs. 3 S. 1 Nr. 1 UStG.

• Dem Marktplatzbetreiber liegen Erkenntnisse vor, dass entgegen den Angaben des Unternehmers bei der Registrierung auf seinem Marktplatz im Inland steuerpflichtige Umsätze erbracht werden, eine steuerliche Erfassung durch das zuständige Finanzamt nicht erfolgt ist und damit auch keine Umsatzsteuer auf die erzielten Umsätze entrichtet wird.

2.4.3 Ausschluss bzw. Beschränkung nach § 25e Abs. 4 UStG

Liegen dem nach § 21 AO örtlich zuständigen Finanzamt Erkenntnisse vor, dass ein Unternehmer, der Umsätze auf einem elektronischen Markplatz ausführt, seinen umsatzsteuerlichen Pflichten nicht nachkommt und andere von ihm zu veranlassende Maßnahmen keinen unmittelbaren Erfolg versprechen, ist es nach § 25e Abs. 4 S. 1 UStG berechtigt, den betreffenden Betreiber eines elektronischen Marktplatzes hierüber zu informieren (Offenbarungsbefugnis, vgl. BMF 28.1.2019, Tz. 19, a.a.O.).

Mit dem Zugang dieser Mitteilung ist dem Marktplatzbetreiber die Möglichkeit einzuräumen, dass er

• innerhalb der vom Finanzamt gesetzten Frist

• auf den betreffenden Unternehmer einwirkt,

dass dieser seinen umsatzsteuerlichen Pflichten nachkommt oder sicherstellt, dass der Unternehmer über seinen Marktplatz keine weiteren Umsätze ausführen kann (Sperrung der Accounts).

PRAXISTIPP | Für die Frage, wann die Mitteilung zugegangen ist, gelten die Regelungen des § 122 AO entsprechend (BMF 28.1.2019, Tz. 19, a.a.O.).

Weist der Marktplatzbetreiber innerhalb der gesetzten Frist nach, dass der betreffende Unternehmer über seinen Marktplatz keine Waren mehr anbieten kann (Sperrung der Accounts), wird eine Inanspruchnahme nach § 25e Abs. 4 S. 2 UStG für die nicht entrichtete Umsatzsteuer hinfällig.

Wird dieser Nachweis vom Marktplatzbetreiber in der gesetzten Frist nicht erbracht, haftet er nach § 25e Abs. 4 S. 2 UStG für die entstandene und nicht entrichtete Umsatzsteuer aus Umsätzen auf seinem Marktplatz, bei denen das Rechtsgeschäft nach Zustellung der Mitteilung vom Finanzamt abgeschlossen wurde. Gleiches gilt in Fällen, in denen die Registrierung auf dem elektronischen Marktplatz als Nichtunternehmer erfolgte und das nach § 21 AO örtlich zuständige Finanzamt dem Betreiber eines elektronischen Marktplatzes mitgeteilt hat, dass die Tätigkeit im Rahmen eines Unternehmens erfolgt (BMF 28.1.2019, Tz. 19, a.a.O.).

2.5 Legaldefinition „Elektronischer Marktplatz“ (§ 25e Abs. 5 UStG)

§ 25e Abs. 5 UStG enthält die Definition des elektronischen Markplatzes, der unter die neu eingeführten gesetzlichen Regelungen fällt.

Nicht unter die Regelungen fallen elektronische Marktplätze, die das vorgesehene Erfordernis, dass es einem Dritten, der nicht Betreiber des elektronischen Marktplatzes ist, ermöglicht wird, über diesen elektronischen Marktplatz Umsätze auszuführen, nicht erfüllen (sog. Vermittlungsmarktplatz, der die Funktion eines „Schwarzen Brettes“ übernimmt). In diesen Fällen kann sich der Nutzer über bestehende Angebote Dritter informieren und Kontakt zu einem möglichen Vertragspartner aufnehmen. Das für einen Umsatz i. S. d. UStG erforderliche Rechtsgeschäft wird nicht auf der Vermittlungsplattform rechtlich begründet, sondern über einen anderen Weg und zu einem anderen Zeitpunkt (BMF 28.1.2019, Tz. 20, a.a.O.).

2.6 Legaldefinition „Betreiber“ (§ 25e Abs. 6 UStG)

§ 25e Abs. 6 UStG enthält die Definition des Betreibers.

2.7 Erlass des Haftungsbescheides und Zahlungsaufforderung (§ 25e Abs. 7, Abs. 8 UStG)

§ 25e Abs. 7 UStG regelt die Zuständigkeit für den Erlass des Haftungsbescheides. Zuständig für den Erlass ist das Finanzamt, das die Steuerschuld des liefernden Unternehmers festzusetzen hat.

Der Haftungsbescheid muss schriftlich erlassen werden (§ 191 Abs. 1 S. 3 AO).

Nach § 191 Abs. 1 AO steht der Erlass eines Haftungsbescheides im pflichtgemäßen Ermessen des zuständigen Finanzamtes. Das Finanzamt muss darlegen, warum der Haftungsschuldner in Anspruch genommen wurde, insbesondere, wenn er statt des Steuerschuldners in Anspruch genommen wird. Die Inanspruchnahme des Haftungsschuldners ist dabei grundsätzlich gegenüber der Inanspruchnahme des Steuerschuldners nachrangig. Wenn wie in den vorliegenden Fällen feststeht, dass der Steuerschuldner nicht ohne weiteres erreichbar ist, kann der Betreiber des elektronischen Marktplatzes in Ausübung des pflichtgemäßen Ermessens in Anspruch genommen werden.

Vor Erlass des Haftungsbescheides ist dem Haftungsschuldner gemäß § 91 Abs. 1 S. 1 AO Gelegenheit zu geben, sich zu den für die Entscheidung erheblichen Tatsachen zu äußern.

§ 219 AO stellt für die Rechtmäßigkeit der Haftungsinanspruchnahme auf die vorgehende Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ab. Diese beschränkt § 25e Abs. 8 UStG auf Fälle in denen der Steuerschuldner seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Geschäftsleitung im Inland, in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat, auf den das Abkommen über den europäischen Wirtschaftsraum anzuwenden ist, hat.

Fundstellen

• BMF 17.12.18, III C 5 - S 7420/14/10005-06, 2018/0981385, Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften; Vordruckmuster USt 1 TJ ‒ Antrag auf Erteilung einer Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG ‒ und Vordruckmuster USt TI ‒ Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG ‒, iww.de/astw, Abruf-Nr. XXXXXX

• BMF 28.1.19, III C 5 - S 7420/19/10002 :002, 2019/0069610, Haftung für Umsatzsteuer beim Handel mit Waren im Internet (§§ 22f, 25e, 27 Abs. 25 UStG), Abruf-Nr. 206976

• BMF 21.2.19, III C 5 - S 7420/19/10002 :002, 2019/0134756, Haftung für Umsatzsteuer beim Handel mit Waren im Internet (§§ 22f, 25e, 27 Abs. 25 UStG), Abruf-Nr. XXXXXX

Quelle: ID 45836650