01.07.2005 | Entwurf ErbStG

Sicherung der Unternehmensnachfolge

von StB Dipl.-Bw. (FH) Jürgen Hegemann, Stuttgart und StB Dipl.-Bw. (FH) Torsten Querbach, Frankfurt

Das Bundeskabinett hat am 4.5.05 dem Entwurf eines Gesetzes zur Sicherung der Unternehmensnachfolge (ErbStG-E, Abruf-Nr. 051553) zugestimmt. Danach wird die erbschaftsteuerliche Belastung von Betriebsvermögen gemindert oder sogar ganz beseitigt. Der Gesetzentwurf basiert auf den Vorschlägen Bayerns (vgl. Christoffel, ErbBstg 05, 90). Ursprünglich sollte der Entwurf den Bundesrat noch vor der Sommerpause erreichen. Inwieweit angesichts der politischen Unwägbarkeiten der vorliegende Entwurf umgesetzt wird, ist derzeit offen. Da aber ein parteiübergreifender Konsens darüber besteht, dass mittelständischen Unternehmen die Übertragung von Betriebsvermögen erleichtert wird, wird allgemein damit gerechnet, dass der Entwurf in vorliegender Form zuletzt auch vom Bundesrat gebilligt wird. Soweit möglich, sollte die Übertragung von Betriebsvermögen daher nicht vor dem 1.1.06 durchgeführt werden. 

Geplante Änderungen im ErbStG:

§ 10 Abs. 6 S. 4 und S. 5 ErbStG-E	Die Schuldenkappung für L&F-Vermögen sowie bei Anteilen an Kapitalgesellschaften wird aufgehoben. Die Schulden sind somit vollständig abzugsfähig, soweit sie nicht auf nicht produktives Vermögen entfallen (§ 28a ErbStG-E).
§ 12 Abs. 2 S. 2 ErbStG-E	Die Wertermittlung für Anteile an Kapitalgesellschaften wird novelliert. Das Stuttgarter Verfahren wird an die Bewertung von Betriebsvermögen (§ 12a ErbStG-E) und ausländischen Grundbesitz (§ 12 Abs. 5 ErbStG-E) angepasst.
§ 12 Abs. 2 S. 4und 5 ErbStG-E	Bei einer unmittelbaren Beteiligung von mehr als 25 % ist das Stuttgarter Verfahren durch den Wert des Betriebsvermögens zu ersetzen, der der Beteiligungsquote am Nennkapital entspricht. Schulden, die in einem wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Beteiligung stehen, sind vollständig abzugsfähig. Bei einer unmittelbaren Beteiligung von bis zu 25 % oder einer mittelbaren Beteiligung ist das Stuttgarter Verfahren (§ 11 Abs. 2 S. 2 2. HS BewG) weiterhin anzuwenden. Für die ErbSt und SchenkSt sind dann die Ertragsaussichten weiterhin werterhöhend einzubeziehen. Ein negativer Ertragswert wird auf Null reduziert (R 99 Abs. 4 S. 3 ErbStR). Schulden auf die Anschaffung der Anteile sind hierbei nicht direkt zu berücksichtigen, sondern bei Übernahme als Nachlassverbindlichkeit vollständig oder bei der gemischten Schenkung anteilig abzugsfähig. Praxishinweis: Schulden können damit den Vermögenswert „Anteile an Kapitalgesellschaften“ mindern und so zur Einhaltung der Wertgrenze bis zu 100 Mill. EUR beitragen (§ 28 Abs. 1 S. 1 ErbStG-E), die zur Berechtigung der zinslosen Stundung oder Erlöschung der Steuer führen kann.
§ 12 Abs. 5 ErbStG-E	Der gemeine Wert für ausländisches Vermögen gilt nur noch für Grundbesitz. Ausländisches Betriebsvermögen und Anteile an ausländischen Kapitalgesellschaften werden den inländischen Bewertungsregeln angepasst. Soweit die „neue“ Stundung oder Erlöschung der Steuer zur Anwendung kommt, muss der Steuerpflichtige nachweisen, dass die Voraussetzungen zur Gewährung der Begünstigung bestehen und im Nachhinein nicht wieder entfallen sind.
§ 12a ErbStG-E	Das „alte“ Verfahren (§ 12 Abs. 5 ErbStG) wird gestrichen. Die bekannte Wertermittlung für Betriebsvermögen (§§ 95, 96und 99 BewG) wird in das ErbStG übernommen. Grundsätzlich bleibt die Bestands- und Bewertungsidentität erhalten (= Steuerbilanzvermögen und Steuerbilanzwerte). Auch die Bewertungsdurchbrechung für Betriebsgrundstücke (= Bedarfswert) bleibt bestehen. Gleiches gilt für Anteile an Personen- und Kapitalgesellschaften. Schulden und sonstige Abzüge können weiterhin nur abgezogen werden, wenn sie wirtschaftlich mit Teilen des Wertes des Betriebsvermögens im Zusammenhang stehen. Abweichend vom bisherigen § 97 Abs. 1a Nr. 3 BewG wird in § 12a Abs. 6 Nr. 3 auf den Schlüssel für die Vermögensverteilung statt dem Gewinnverteilungsschlüssel abgestellt, da die ErbSt auf die Vermögensanteile zugreift. Neu aufgenommen worden sind zwei Abzugsregelungen:  Weist ein Gesellschafter in der Steuerbilanz Gewinnansprüche gegen eine von ihm beherrschte Gesellschaft aus, ist bei der Gesellschaft ein Schuldposten in entsprechender Höhe abzuziehen (§ 12a Abs. 3 S. 2 ErbStG-E). Zum Besteuerungszeitpunkt kann ein Abzugsbetrag für zukünftige Investitionen gebildet werden (§ 12a Abs. 3 S. 4 ErbStG-E). Praxishinweis: Die Investitionen müssen dann innerhalb von zwei Jahren wertgleich umgesetzt werden (§ 12a Abs. 3 S. 5 ErbStG-E). Der Nachweis eines Investitionsplanes wird nicht gefordert. Geänderte Investitionsmaßnahmen sind unschädlich, soweit der Investitionsbetrag verwirklicht wird.   Soweit die Investitionen nicht umgesetzt werden (= schädliche Verwendung gem. § 28 Abs. 3 S. 6 ErbStG-E), wird nachversteuert. Die entsprechende Verzinsung würde dann 0,5 % für jeden vollen Monat vom Abzugsbetrag betragen (§ 28 Abs. 5 S. 2 ErbStG-E). Der Zinslauf beginnt mit dem Zeitpunkt, für den der Investitions-Abzugsbetrag gebildet wurde (§ 28 Abs. 5 S. 3b ErbStG-E).
§ 13a ErbStG-E /§ 19a ErbStG-E	Die Definition des begünstigten Betriebsvermögens wird gestrichen und einheitlich in § 28a ErbStG definiert. Der Freibetrag, der Bewertungsabschlag und die Tarifbegrenzung (Steuerklassenprivileg) gelten nur noch für begünstigtes Betriebsvermögen nach § 28a ErbStG-E ab 100 Mill. EUR.   Praxishinweis: Eine steuerschädliche Verwendung soll nicht vorliegen, wenn die frei werdenden Mittel wiederum begünstigtem Vermögen zugeführt werden und bis zum Ablauf der 5-jährigen Sperrfrist dem sog. Produktivvermögen verhaftet bleiben. Die Entnahme eines etwaigen Veräußerungsgewinns wäre damit schädlich.
§ 19b ErbStG-E	Zur Abmilderung des Erwerbes („Härteausgleich“) von begünstigtem Betriebsvermögen im sog. Übergangsbereich oberhalb der 100 Mio. EUR-Grenze (= 100 EUR bis 160 Mio. EUR) wird bei der Ermittlung eine tarifliche Begrenzung eingeführt. Soweit § 13a ErbStG (alles über 100 Mill. EUR) zur Anwendung kommt, wird die Höhe der auf das begünstigte Betriebsvermögen entfallenden ErbSt auf die Hälfte des um 100 Mill. EUR verminderten begünstigten Betriebsvermögens begrenzt, wenn dieser Betrag niedriger ausfällt als die bei Anwendung der §§ 19und 19a ErbStG anfallenden Steuer. Als Faustregel gilt:   Die Steuer auf nicht begünstigtes Vermögen ist vollständig zu bezahlen. Die Steuer für das Betriebsvermögen i.H. von 100 Mill. EUR entsteht sofort. Der übersteigende Betrag wird nur zur Hälfte der Steuer unterworfen. Faktisch wird die Steuer erst ab einem Betriebsvermögen i.H. von insgesamt 160 Mill. EUR „vollständig“ erhoben. Allerdings entfällt die Steuerbegrenzung, wenn innerhalb von 5 Jahren über – auch teilweise – begünstigtes Betriebsvermögen steuerschädlich verfügt wird. Im Zeitraum zwischen 5 und 10 Jahren nach dem steuerpflichtigen Erwerb wird die Steuer auf das schädlich verwendete Vermögen von 50 v.H. auf 10 v.H. pro Jahr abgeschmolzen.
§ 28 ErbStG	Die ErbSt und SchenkSt wird auf begünstigtes Vermögen bis zu 100 Mio. EUR für 10 Jahre zinslos gestundet. Für jedes abgelaufene Jahr nach Entstehung der Steuer wird 1/10 des Steuerbetrages erlassen, soweit keine schädliche Verwendung des Betriebsvermögens i.S. des § 28 ErbStG eintritt. Die Stundung der Steuer entfällt, wenn das Betriebsvermögen innerhalb der 10-Jahres-Frist einer schädlichen Verwendung zugeführt wird. Eine schädliche Verwendung liegt vor bei  Veräußerung und Aufgabe, Entnahme einer wesentlichen Betriebsgrundlage, betriebsfremder Nutzung der wesentlichen Betriebsgrundlage (= Zweckprüfung), Zuführung von Wirtschaftsgütern, die nicht Produktivvermögen sind, Überschreitung der sog. Entnahmeklausel (§ 13aund § 19a ErbStG: 52.000 EUR / 5 Jahren; § 28a Abs. 3 S. 5 ErbStG-E: 150.000 EUR / 10 Jahren) und Bildung eines Investitions-Abzugsbetrags, ohne dass innerhalb von zwei Jahren eine entsprechende Neuinvestition getätigt wurde. Für ErbSt und SchenkSt, die vor dem 1.1.06 entstanden ist, bleiben die Missbrauchsklauseln weiterhin anwendbar (§ 37 Abs. 4 ErbStG-E).  Praxishinweis: Damit ist insbesondere der Steuerberater gefordert. Er muss den Vorgang zehn Jahre im Auge behalten. Auf Antrag des Erwerbers ist eine Steuerfestsetzung entbehrlich, wenn die Freibeträge (§ 16und § 17 ErbStG) nicht überschritten werden und auch bei Zusammenrechnung mit einer Vorschenkung kein steuerpflichtiger Erwerb vorliegt (§ 28 Abs. 4 S. 1 ErbStG-E). Eine steuerschädliche Verwendung ist dem FA in Form einer Berichtigungsanzeige (§ 153 Abs. 2 AO) bekannt zu geben. Die Berichtigungsanzeige wirkt wie eine Steueranmeldung.
§ 28a ErbStG-E	Begünstigt sind L&F-Vermögen, Betriebsvermögen von Einzelunternehmen und Personen(handels-)gesellschaften, freiberufliches Vermögen und die unmittelbare Beteiligung des Erblassers oder Schenkers zu mehr als 25 v.H. am Nennkapital einer Kapitalgesellschaft. Ausgenommen von der zinslosen Stundung und dem Erlöschen der Steuer ist das sog. nicht produktive Vermögen wie  Geld und Geldforderungen gegenüber Kreditinstituten sowie vergleichbare Forderungen, Wertpapiere, Beteiligungen am Nennkapital von Kapitalgesellschaften von 25 v.H. oder weniger sowie Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Rechte und Bauten, Seeschiffe, Flugzeuge, Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten sogar dann, wenn der Erblasser bzw. Schenker nur mittelbar daran beteiligt ist. Praxishinweis: Die Steuer auf nicht produktives Vermögen wird damit nach Entstehung (= Vermögensübertragung) fällig. Soweit das nicht produktive Vermögen die Schulden und sonstigen Abzüge (§ 12 Abs. 3 ErbStG-E) des Betriebes übersteigt, soll eine erweiterte Kürzung des begünstigten Betriebsvermögens durchgeführt werden. Hierdurch soll vermieden werden, dass z.B. Geld in ein Betriebsvermögen eingelegt wird, um dadurch die steuerrechtliche Begünstigung für Betriebsvermögen zu erhalten. Übersteigen dagegen die Schulden und sonstigen Abzüge (§ 12 Abs. 3 ErbStG-E) das nicht produktive Vermögen, soll keine Kürzung des begünstigten Vermögens durchgeführt werden, da in diesem Fall das nicht produktive Vermögen der Sicherung der Schulden dient.  Steht den Schulden Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters gegenüber, sollen diese nicht in die Berechnung des Saldos aus Schulden und sonstigen Abzügen (§ 12 Abs. 3 ErbStG-E) sowie nicht produktivem Vermögen einbezogen werden. Damit werden Gesellschafterdarlehen bei der Ermittlung des begünstigten Vermögens wie Eigenkapital behandelt.
§ 37 ErbStG-E	Die Neuregelungen sind für Erwerbe anzuwenden, für die die Steuer nach dem 31.12.05 entsteht.

 

 

Für das Mandantengespräch lassen sich die Änderungen wie folgt zusammenfassen: 

• Sämtliche Unternehmensformen, mit Ausnahme der Land- und Forstwirtschaft, sollen künftig mit den Steuerbilanzwerten bzw. den ertragsteuerlichen Werten angesetzt werden (§ 12a Abs. 5 ErbStG-E).

• Die Ausnahme, dass Betriebsgrundstücke mit dem Bedarfswert (§ 138 ff. BewG) zu bewerten sind, bleibt bestehen (§ 12a Abs. 1 ErbStG-E).