· Fachbeitrag · Betriebsvermögen
Übertragung des Nießbrauchsrechts an land- und forstwirtschaftlichem Betrieb nicht privilegiert
von WP StB Dipl.-Kfm. Gerrit Grewe, Berlin
| Der Erwerb eines Nießbrauchsrechts an einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb ist nicht nach §§ 13a , 13b ErbStG a.F. begünstigt. |
Sachverhalt
Klägerin K war Alleinerbin ihres im Jahr 2014 verstorbenen Ehegatten E. Im Jahr 2013 übertrug E seinen Hof auf seinen Sohn und behielt sich auf Lebensdauer den unentgeltlichen Nießbrauch vor. Nach seinem Tod steht das Nießbrauchsrecht der K auf deren Lebenszeit zu. Nach Ansicht der K ist die Übertragung des Nießbrauchsrechts gemäß §§ 13a, 13b ErbStG als land- und forstwirtschaftliches Vermögen begünstigt. Das FA lehnte die Begünstigung ab, da land- und forstwirtschaftliches Vermögen nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 ErbStG nur begünstigt sei, wenn es sich bewertungsrechtlich um solches handele. Der Grundsatz, dass der Erwerb eines Nießbrauchs begünstigt ist, wenn der Erwerber ertragsteuerlich Mitunternehmer wird, gilt nur bei Betriebsvermögen, nicht aber bei land- und forstwirtschaftlichem Vermögen.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist unbegründet (FG Münster 29.11.18, 3 K 3014/16 Erb, Abruf-Nr. 208133, Revision eingelegt, BFH II R 9/19). Nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gehört zum begünstigten Vermögen der inländische Wirtschaftsteil des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs (§ 168 Abs. 1 Nr. 1 BewG). Ob land- und forstwirtschaftliches Vermögen vorliegt, ist allein nach bewertungsrechtlichen Grundsätzen zu bestimmen, denn seit dem 1.1.09 verweist § 13b Abs. 1 Nr. 1 ErbStG nur noch auf das BewG. Die ertragsteuerliche Behandlung ist dadurch bedeutungslos geworden.
Das Nießbrauchsrecht ist zivilrechtlich ein Nutzungsrecht. Diese gehören aber nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen im bewertungsrechtlichen Sinn. Die Übertragung des Nießbrauchsrechts an dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb ist daher anders als bei Personengesellschaften nicht privilegiert i.S. des § 13a ErbStG, da kein Übergang von land- und forstwirtschaftlichem Vermögen erfolgt. Die erbschaftsteuerlichen Folgen, die aus der ertragsteuerlichen Mitunternehmerstellung eines Nießbrauchers zu ziehen sind, können nicht auf den Erwerb eines Nießbrauchsrechts an land- und forstwirtschaftlichem Vermögen übertragen werden, auch wenn land- und forstwirtschaftliches Vermögen als solches begünstigt ist.
Dass K aufgrund des Nießbrauchsrechts Unternehmerin geworden ist und Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielt, ist unstreitig, hilft aber bei der Qualifikation des nach §§ 13a, 13b ErbStG begünstigungsfähigen Vermögens nicht weiter. Auch wenn das Nießbrauchsrecht notwendiges Betriebsvermögen der K geworden sein kann und selbst wenn es sich bei dem Nießbrauch damit um ein immaterielles Wirtschaftsgut i.S. des § 158 Abs. 3 Nr. 5 BewG handeln sollte, sagt dies nichts über die nach § 160 BewG vorzunehmende Qualifikation des zu begünstigenden Vermögens.
Relevanz für die Praxis
Die ertragsteuerliche Behandlung ist mit Wirkung vom 1.1.09 bedeutungslos geworden, nachdem durch die Neuregelung in §§ 158 ff. BewG das land- und forstwirtschaftliche Vermögen tätigkeitsbezogen definiert worden ist und die Neuregelung in § 13b Abs. 1 Nr. 1 ErbStG keinen Verweis mehr auf das Ertragsteuerrecht enthält.
Überträgt ein Gesellschafter (späterer Erblasser) seine Beteiligung an einer Personengesellschaft unentgeltlich auf eine andere Person, die auf seine Veranlassung zu seinen Gunsten und unter der aufschiebenden Bedingung seines Todes seinem Ehegatten einen Nießbrauch an dem Gesellschaftsanteil bestellt, und tritt die aufschiebende Bedingung ein, entsteht der Nießbrauch mit Eintritt der aufschiebenden Bedingung unmittelbar in der Person des Ehegatten, ohne dass es einer Mitwirkung des (neuen) Gesellschafters bedarf. Der Ehegatte erwirbt den Nießbrauch somit unmittelbar vom Erblasser (BFH 1.9.11, II R 67/09, ErbBstg 12, 33), wird Mitunternehmer und kann die Begünstigung beanspruchen.
