Abgrenzung von Betrug, Steuerhinterziehung und Steuerbetrug in der Schweiz

| Wegen Steuerhinterziehung nach § 68 Abs. 1 Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz des Kantons Zürich (ESchG/ZH) ist strafbar, wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass er unvollständig eingeschätzt wird. Einen Steuerbetrug i.S. von § 74 Abs. 1 ESchG/ZH begeht, wer zum Zweck der Steuerhinterziehung gefälschte, verfälschte oder inhaltlich unwahre Urkunden zur Täuschung gebraucht (Bundesgericht Schweiz 14.1.13, 6B_327/2012, Abruf-Nr. 133176 ). |

Sachverhalt

Die Finanzdirektion des Kantons Zürich stellte X im Nachgang zur Erbschaft ihres Onkels 24.560 CHF ErbSt in Rechnung. Rechtsanwalt A reichte im Auftrag von X am 22.4.05 bei der Finanzdirektion ein Gesuch um Erlass der Erbschaftssteuer ein. Er führte darin aus, X habe das geerbte Geld in die im Jahre 2004 gegründete Transportgesellschaft investiert, diese schreibe nun aber ohne Aussicht auf Besserung rote Zahlen. Es sei deshalb davon auszugehen, dass ihre Investition wertlos sei.

Mit Schreiben vom 1.7.05 reichte X der Finanzdirektion einen auf den 23.3.04 zurückdatierten Darlehensvertrag zwischen ihr und der B-AG über 150.000 CHF ein. Der Darlehensvertrag veranlasste die Finanzdirektion, das Steuererlassgesuch genau zu prüfen, bevor sie dieses mit Verfügung vom 28.9.05 abwies.Das Bezirksgericht Kulm verurteilte X wegen versuchten Betrugs (Art. 146 Abs. 1 StGB-Schweiz i.V. mit Art. 22 Abs. 1 StGB-Schweiz) zu einer bedingten Geldstrafe und einer Geldbuße von 500 CHF.

Entscheidungsgründe

Der Betrug gemäß Art. 146 Abs. 1 StGB-Schweiz wird als Verbrechen (Art. 10 Abs. 2 StGB-Schweiz) mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren bestraft. Handelt der Täter gewerbsmäßig, lautet die Strafe bis zu zehn Jahren Freiheitsstrafe (Art. 146 Abs. 2 StGB). Täuscht ein Steuerpflichtiger die Steuerbehörde, wird die Tat demgegenüber in der Regel als Übertretung (Art. 103 StGB-Schweiz) mit einer bloßen Geldbuße (Steuerhinterziehung), allenfalls als Vergehen i.S. von Art. 10 Abs. 3 StGB-Schweiz (Steuerbetrug) geahndet.

Die ErbSt ist in der Schweiz eine rein kantonale Steuer. Die Kantone sind gemäß Art. 335 Abs. 2 StGB-Schweiz befugt, die Zuwiderhandlungen gegen das kantonale Verwaltungs- und Prozessrecht mit Sanktionen zu bedrohen. Wegen Steuerhinterziehung nach § 68 Abs. 1 ESchG/ZH macht sich strafbar, wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass er unvollständig eingeschätzt wird. Einen Steuerbetrug i.S. von § 74 Abs. 1 ESchG/ZH begeht, wer zum Zweck der Steuerhinterziehung gefälschte, verfälschte oder inhaltlich unwahre Urkunden zur Täuschung gebraucht.

Die Fiskalstraftatbestände gehen in der Schweiz dem gemeinrechtlichen Betrug von Art. 146 StGB-Schweiz als speziellere und privilegierende Bestimmungen grundsätzlich vor. Dies gilt auch dann, wenn wie hier eine anwendbare Spezialnorm fehlt. Der strengere Betrugstatbestand von Art. 146 StGB greift nicht subsidiär ein, wo das für den Bereich der Fiskaldelikte zuständige Recht gar keine Strafbestimmung enthält. Der gesetzgeberische Grund für die mildere Strafdrohung bei Fiskaldelikten liegt darin, dass der Täter einer hoheitlich handelnden, mit besonderen Kompetenzen ausgestatteten Behörde gegenübersteht und vielfach vor allem im Bereich des Abgaberechts ex lege dem Verfahren unterworfen wird. Der Grund für die Privilegierung entfällt, wenn ein Täter nicht als Steuerpflichtiger in einem gegen ihn eingeleiteten Veranlagungsverfahren betrügerische Handlungen begangen, sondern aus eigener Initiative entschlossen hat, sich durch Irreführung der Behörden unrechtmäßig zu bereichern, indem er beispielsweise auf raffinierte Weise systematisch fiktive Rückerstattungsansprüche existierender oder erfundener Personen geltend macht und mittels falscher Urkunden die Auszahlung erwirkt. Ein solches Verhalten ist als gemeinrechtlicher Betrug zum Nachteil des betroffenen Gemeinwesens und nicht als Steuerbetrug zu ahnden.

Das Obergericht, dass die Verurteilung wegen versuchten Betrugs bestätigt hatte, argumentierte damit, dass nicht einsichtig sei, weshalb ein Täter, der sowohl die objektiven als auch subjektiven Tatbestandsmerkmale des Betrugs gemäß Art. 146 StGB erfüllt, nur kantonalem Steuerstrafrecht unterstehen soll. Sinn und Zweck von Art. 335 StGB sei die Schließung von Strafbarkeitslücken und nicht die Privilegierung von Tätern. Demgegenüber hält das Bundesgericht daran fest, dass die privilegierende Verfolgung von Fiskaldelikten auf einem bewussten Entscheid des Gesetzgebers beruht. Der Gedanke dahinter sei klar und das Bundesgericht daran gebunden. Art. 146 StGB gelange deshalb auf die X vorgeworfene - versuchte - Täuschung nicht zur Anwendung.

Praxishinweis

Die (steuer-)strafrechtlichen Modell der Schweiz und von Deutschland unterscheiden sich erheblich. Dies gilt auch hinsichtlich der Rechtsfolgen: Die Steuerhinterziehung wird mit einer Strafsteuer geahndet, die ein Viertel bis das Dreifache, in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer beträgt (§ 68 Abs. 1 ESchG/ZH). Begeht der Steuerpflichtige einen Steuerbetrug, wird er - unabhängig von der Festsetzung einer Strafsteuer - mit Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder Geldstrafe bestraft (§ 74 Abs. 1 ESchG/ZH).