· Fachbeitrag · Umsatzsteuer-Sonderprüfung
Umsatzsteuerliche Rechnungsberichtigung
von RA Prof. Dr. Carsten Wegner, FA StrR, Krause & Kollegen, Berlin
Eine „Erstrechnung“ ohne Umsatzsteuerausweis kann nicht dadurch berichtigt werden, dass eine „Zweitrechnung“ mit Umsatzsteuer erstellt wird. Kann sich ein sachverständiger Dritter - wie etwa ein Betriebsprüfer - nicht in angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsabläufe verschaffen, ist das Finanzamt zu Vornahme von Schätzungen berechtigt (FG Saarbrücken 17.1.13, 1 K 1362/11, Abruf-Nr. 133829). |
Sachverhalt
Im Oktober 2008 hatte die Klägerin K die T-AG und die F-GmbH, beide mit Sitz in der Schweiz, mit dem Vertrieb ihrer Waren in der EU und in der Schweiz beauftragt. Die beiden Unternehmen ließen sich die Waren nur zum Teil in die Schweiz übersenden. Ein anderer Teil der Ware verblieb in Deutschland und ging unmittelbar von einer Lagerhalle aus, dem „Außenlager der T-AG“ in Z, in den Vertrieb. Die Rechnungen der K an die beiden Unternehmen wiesen fast ausnahmslos den Sitz des Leistungsempfängers in der Schweiz, nicht dagegen den abweichenden Ort für das Verbringen der Ware im Inland aus.
Die Rechnungen der K über die in der Lagerhalle deponierten Güter waren zunächst als steuerfreie Ausfuhrlieferungen angemeldet worden. Die Rechnungen wurden später „korrigiert“ und in der Jahreserklärung als steuerpflichtig erfasst. Die neuen Rechnungen ließen keinen Zusammenhang zu den vorherigen Buchungen und Rechnungen erkennen. Die Originale konnten bei der im Jahr 2010 durchgeführten USt-Sonderprüfung nicht vorgelegt werden. Die Prüferin konnte die Korrekturen nicht nachvollziehen.
Entscheidungsgründe
Eine Klage gegen aufgrund der USt-Sonderprüfung geänderte Steuerbescheide blieb erfolglos. Die Erstrechnungen seien durch die Zweitrechnungen nicht ordnungsgemäß berichtigt worden. Die in den Erstrechnungen nicht ausgewiesene USt ist nach § 1 Abs. 1 UStG zu zahlen. Die in den Zweitrechnungen ausgewiesene USt hat die Klägerin nach § 14c Abs. 2 S. 2 UStG zu tragen.
Praxishinweis
Die Lieferungen von Gegenständen sind dann nach § 4 Nr. 1a UStG, § 6 Abs. 1 UStG befreit, wenn
- der Unternehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert oder versendet hat (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG) oder
- der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert oder versendet hat und ein ausländischer Abnehmer ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG).
Nach § 14 Abs. 6 Nr. 5 UStG i.V. mit § 31 Abs. 5 UStDV kann eine Rechnung berichtigt werden, wenn sie nicht alle Angaben nach § 14 Abs. 4 UStG und § 14a UStG enthält oder wenn Angaben in der Rechnung unzutreffend sind. Für die Form der Ergänzung oder Berichtigung stellt § 31 Abs. 5 S. 2 UStDV klar, dass nur die fehlenden oder unzutreffenden Angaben durch ein Dokument, das eindeutig auf die Rechnung bezogen ist, übermittelt werden müssen. Es braucht mithin keine vollständig neue Rechnung mit allen von § 14 Abs. 4 UStG und § 14a UStG geforderten Angaben erteilt zu werden. Die Bezugnahme auf die Rechnung erfolgt im Regelfall durch die Angabe der Rechnungsnummer. Eine vollständig neue Rechnung kann erstellt werden, nachdem die fehlerhafte Rechnung durch eine „Gutschrift” storniert worden ist.
Weist ein Unternehmer in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert aus, obwohl er eine Lieferung oder sonstige Leistung gar nicht ausführt, schuldet er den ausgewiesenen Steuerbetrag nach § 14c Abs. 1 und Abs. 2 S. 2 UStG. Die Korrektur der Rechnung setzt voraus, dass die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt ist, namentlich beim Rechnungsempfänger ein etwaiger Vorsteuerabzug nicht durchgeführt wurde oder die geltend gemachte Vorsteuer an die Finanzbehörde zurückgezahlt worden ist (§ 14c Abs. 2 S. 4 UStG). Die Berichtigung ist beim Finanzamt gesondert zu beantragen und für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die vom Rechnungsempfänger abgezogene Vorsteuer zurückgezahlt ist (§ 14c Abs. 2 S. 5 UStG).
