18.08.2020 · Fachbeitrag · § 17 EStG

Ermittlung der Höhe des Gewinns aus der Veräußerung von nicht verbrieften und nicht nummerierten Stückaktien

| Ein Steuerpflichtiger, der Anteile an einer Kapitalgesellschaft zu verschiedenen Zeiten und zu verschiedenen Preisen erworben hat, kann bestimmen, welche Anteile oder Teile davon er veräußert, mit der Folge, dass dann für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns oder -verlusts i. S. d. § 17 EStG die tatsächlichen Anschaffungskosten dieser Anteile maßgebend sind. Dies setzt jedoch grundsätzlich voraus, dass der Veräußerer bereits bei der Veräußerung (durch die Bezugnahme auf den notariellen Erwerbsakt) „bestimmt“, welche Anteile er veräußert, und damit diese Anteile identifiziert. |

Sachverhalt

Streitig war, ob und in welcher Höhe ein Gewinn aus der Veräußerung von Stückaktien durch den Kläger nach § 17 EStG bei der Besteuerung zu berücksichtigen ist. Neben einem unstreitig feststehenden Veräußerungserlös ging es um die Bestimmung der bei Ermittlung des Veräußerungsgewinns nach § 17 EStG anzusetzenden Anschaffungskosten.

Anschaffungskosten sind nach § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben. Für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns ist von den tatsächlichen Anschaffungskosten auszugehen; darum sind für jedes einzelne Wirtschaftsgut, also auch für jedes Wertpapier gleicher Gattung, die tatsächlichen Anschaffungskosten anzusetzen, sofern diese feststellbar sind.

Bestehen bezüglich der Kosten Unklarheiten, etwa infolge Vermischung der gattungsgleichen Sachen, dann muss der Anschaffungspreis der Einzelsache geschätzt werden. Sofern sonstige Anhaltspunkte für einen zutreffenden Schätzwert fehlen, bleibt als einzige feststehende Schätzungsgrundlage nur der Anschaffungspreis des vermischten Gesamtbestands übrig, der sich aus der Zusammenrechnung der Einzelkosten ergibt. Daraus folgt für das einzelne Wertpapier ein Durchschnittswert.

Im Streitfall waren die tatsächlichen Anschaffungskosten für die 1.000 verkauften Stückaktien mangels Individualisierbarkeit nicht feststellbar. Insbesondere konnte sich der Steuerpflichtige nicht mit Erfolg darauf berufen, er habe sein Wahlrecht dergestalt ausgeübt, dass er die zuvor erworbenen Aktien weiterverkauft habe.

Zwar kann ein Steuerpflichtiger, der Anteile an einer Kapitalgesellschaft zu verschiedenen Zeiten und zu verschiedenen Preisen erworben hat, bestimmen, welche Anteile oder Teile er davon veräußert, mit der Folge, dass dann für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns oder -verlusts i. S. d. § 17 EStG die tatsächlichen Anschaffungskosten dieser Anteile maßgebend sind. Dies setzt jedoch grundsätzlich voraus, dass der Veräußerer bereits bei der Veräußerung durch die Bezugnahme auf den notariellen Erwerbsakt „bestimmt“, welche Anteile er veräußert, und damit diese Anteile identifiziert; andernfalls ist von den durchschnittlichen Anschaffungskosten des Veräußerers auszugehen. Bei einer AG kann die Kenntlichmachung beispielsweise durch Aufnahme der Aktienstücknummern bzw. der unterschiedlichen Nennbeträge oder durch Verwahrungen in gesonderten Depots erfolgen.

Entscheidung

Eine solche Identifizierung war im Streitfall jedoch nicht möglich. Die vom Steuerpflichtigen veräußerten nennwertlosen Stückaktien waren in keiner Weise individualisiert. Sie waren weder durch eine Nummerierung noch durch unterschiedliche Nennwerte identifizierbar. Auch eine Bestimmung der konkret veräußerten Aktien durch die Umstände, wie sie der Steuerpflichtige geltend machte, war nicht möglich. Dabei konnte das FG offenlassen, ob es für eine Individualisierung ausreichend gewesen wäre, wenn der Steuerpflichtige die identische Anzahl Aktien, die er zuvor erworben hatte, verkauft hätte; denn im Streitfall hatte er im Anschluss an diesen Erwerb mehrere Verfügungen über Aktien getroffen, die allenfalls in der Gesamtzahl der Anzahl der zuvor erworbenen Aktien entsprachen.

Das FA hatte zur Ermittlung der durchschnittlichen Anschaffungskosten zu Recht zunächst ermittelt, wie viele Aktien des Steuerpflichtigen zum Zeitpunkt des Verkaufs noch aus dem Aktienerwerb bei Gründung der AG vorhanden waren (2.700 Stück) und für diese Menge Anschaffungskosten von 150 EUR, insgesamt 405.000 EUR, angesetzt. Zutreffend hatte es sodann für die danach erworbenen 1.250 Stückaktien Anschaffungskosten i. H. v. insgesamt 8.000.000 EUR ermittelt (6.400 EUR je Aktie) und hieraus Anschaffungskosten für die 3.950 Aktien von insgesamt 8.405.000 EUR sowie dementsprechend durchschnittliche Anschaffungskosten je Aktie i. H. v. 2.127,85 EUR errechnet. Dementsprechend ermittelte es zutreffend einen Veräußerungsgewinn von 4.272.150 EUR (Veräußerungserlös i. H. v. 6.400.000 EUR abzüglich der Anschaffungskosten i. H. v. 2.127.850 EUR), wovon es nach dem Teileinkünfteverfahren: 60 % (2.563.290 EUR) der Besteuerung unterwarf.

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