05.12.2023 · Fachbeitrag · § 8 KStG

Berechnung der Beteiligungsschwelle für Streubesitzdividenden

Nach § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG bleiben Bezüge i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a EStG bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz. In diesem Fall gelten 5 % dieser Bezüge als nicht abziehbare Betriebsausgaben (§ 8b Abs. 5 Satz 1 KStG). Die Steuerfreistellung gilt nach § 8b Abs. 4 Satz 1 KStG allerdings dann nicht, wenn die Beteiligung zu Beginn des Kalenderjahres unmittelbar weniger als 10 % des Grund- oder Stammkapitals betragen hat.

Zu klären war, ob der Begriff „Beteiligung“ bei der Berechnung der Beteiligungsschwelle des § 8b Abs. 4 Satz 1 KStG für sog. Streubesitzdividenden (10 %) auf die allgemeinen Grundsätze der steuerrechtlichen Zurechnung von Wirtschaftsgütern (§ 39 AO) Bezug nimmt oder ob das rechtliche Eigentum maßgebend ist.

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH, und X waren Aktionäre der Y AG. Deren Grundkapital war in Stückaktien aufgeteilt, die als Namensaktien nur mit Zustimmung der Y AG übertragbar waren. Die Klägerin hielt hiervon 9,898 %; Hauptaktionär war X mit 85,1 %.

Ende 2013 schloss die Klägerin mit X einen Kauf- und Übertragungsvertrag über nicht verbriefte Stückaktien. Der von der Klägerin als Käuferin zu zahlende Kaufpreis war noch im Dezember 2013 fällig. Unter der aufschiebenden Bedingung der vollständigen Zahlung des Kaufpreises trat X sämtliche Mitgliedschaftsrechte aus den verkauften Aktien nach §§ 413, 398 BGB an die Klägerin ab. Der auf die Aktien entfallene Gewinn des laufenden Geschäftsjahres und etwaige noch nicht verteilte Gewinne früherer Geschäftsjahre sollten allein der Klägerin zustehen. Die Überweisung des Kaufpreises im Dezember 2013 schlug fehl, da sie bei der Klägerin zu einer Gutschrift statt zu einer Belastung führte. In der Folge kam es erst nach dem 1.1.2014 zu einer Überweisung des Kaufpreises an X. Die Y AG stimmte der Übertragung der Aktien bereits im Dezember 2013 zu.

Die Klägerin bezog im Jahr 2014 (Streitjahr) von der Y AG Dividenden (für die Jahre 2012 und 2013). In der für das Streitjahr eingereichten Körperschaftsteuererklärung erklärte sie insoweit steuerfreie Bezüge i. S. d. § 8b Abs. 1 KStG.

Das Finanzamt lehnte eine Anwendung des § 8b Abs. 1 KStG ab und berücksichtigte die Dividenden in voller Höhe bei der Ermittlung des Einkommens der Klägerin. Die Klägerin habe zu Beginn des Jahres 2014 noch nicht die nach § 8b Abs. 4 KStG erforderliche Beteiligungsschwelle von 10 % erreicht. Die Klage war erstinstanzlich erfolgreich.

Entscheidung

Der BFH bestätigte die Entscheidung des FG. Das FG hat danach ohne Rechtsfehler entscheiden, dass die Steuerfreiheit nach § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG im Streitfall nicht durch § 8b Abs. 4 Satz 1 KStG ausgeschlossen wird. Die Klägerin habe die hierfür erforderliche Beteiligungsschwelle von 10 % bereits am 1.1.2014 überschritten.

§ 8b Abs. 4 Satz 1 KStG stelle auf die Beteiligung am Grund- oder Stammkapital ab. Hieraus folge, dass inkongruente Gewinn- oder Stimmrechtsverteilungen nicht entscheidend seien.

Es kommt für die Ermittlung der Höhe der Beteiligung zudem nicht allein auf das zivilrechtliche Eigentum an. Vielmehr sei die steuerrechtliche Zurechnung der Kapitalanteile nach § 39 AO maßgebend. Die damit verbindliche Anwendung des steuerrechtlichen Konzepts des sog. wirtschaftlichen Eigentums nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO sei auch nicht schon deshalb ausgeschlossen, weil der Tatbestand des § 8b Abs. 4 Satz 1 KStG an zivilrechtliche Begriffe (Grund- oder Stammkapital) anknüpfe.

Zum Stichtag 1.1.2014 sei die Klägerin ‒ so der BFH ‒ zwar aufgrund des Eigentumsvorbehalts und der noch nicht im Jahre 2013 vollzogenen Kaufpreiszahlung noch nicht zivilrechtliche Eigentümerin der Stückaktien geworden, die sie mit Vertrag vom Dezember 2013 von X erworben habe.

Allerdings sei die Klägerin am 1.1.2014 nach den Vorgaben des § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO bereits wirtschaftliche Eigentümerin dieser Anteile gewesen. Nach dieser Vorschrift ist ein Wirtschaftsgut demjenigen zuzurechnen, der die tatsächliche Herrschaft über dieses Wirtschaftsgut in der Weise ausübt, dass er den (zivilrechtlichen) Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann.

Fundstelle