12.09.2014 · Nachricht · Körperschaftsteuer

Feststellung des Sonderausweises bei Abwärtsverschmelzung

| Enthält bei einer Abwärtsverschmelzung der Muttergesellschaft auf die Tochtergesellschaft das Nennkapital der übertragenden Gesellschaft und zusätzlich das Nennkapital der übernehmenden Gesellschaft auch Beträge, die durch Umwandlung von sonstigen Rücklagen ‒ mit Ausnahme von aus Einlagen der Anteilseigner stammenden Beträgen ‒ zugeführt worden sind, so sind diese Teile des Nennkapitals ‒ als Sonderausweis ‒ getrennt auszuweisen und gesondert festzustellen. |

Sachverhalt und Entscheidung

Streitig war die Feststellung des Sonderausweises nach § 29 Abs. 4 i.V.m. § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG nach Durchführung der Verschmelzung einer Muttergesellschaft auf die Tochtergesellschaft (Abwärtsverschmelzung). Das FG kam zu dem Ergebnis, dass das FA den Sonderausweis in zutreffender Höhe ausgewiesen hat. Die gesetzliche Regelung sehe die Ermittlung der jeweiligen Beträge in einer steuerlichen Sonderrechnung in 3 Stufen vor:

1. Für die 1. Stufe bestimme § 29 Abs. 1 KStG, dass das Nennkapital der übertragenden Körperschaft und in Fällen einer Abwärtsverschmelzung der Mutter- auf die Tochtergesellschaft auch das Nennkapital der übernehmenden Körperschaft als in vollem Umfang herabgesetzt gelte. Auf die fiktive Kapitalherabsetzung findet § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG entsprechende Anwendung, d.h. ein bisher bestehender Sonderausweis wird beseitigt und der übersteigende Betrag dem steuerlichen Einlagekonto gutgeschrieben.

2. In der 2. Stufe sei der Bestand des steuerlichen Einlagekontos der übertragenden Körperschaft dem steuerlichen Einlagekonto der übernehmenden Körperschaft hinzuzurechnen. Bei einer Abwärtsverschmelzung mindert sich zudem der Bestand des Einlagekontos des Übernehmers im Verhältnis des Anteils des übertragenden Rechtsträgers am Übernehmer. Eine einschränkende Auslegung des Wortlautes oder eine teleologische Reduktion von § 29 Abs. 2 Satz 3 KStG ist nach Auffassung des erkennenden Gerichts nicht geboten.

3. In einem letzten Schritt hat die Anpassung des Nennkapitals der übernehmenden Gesellschaft an das Nennkapital lt. Handelsregister zu erfolgen. Die Anpassung ist wie eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln unter Anwendung von § 28 Abs. 1 und 3 KStG abzuwickeln. Der Gesetzgeber fingiert eine Umwandlung von Rücklagen unabhängig davon ob solche handelsrechtlich tatsächlich vorliegen oder nicht.

Erläuterungen

Bei einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln sind die Teile des Nennkapitals getrennt auszuweisen und gesondert festzustellen, die ihm durch Umwandlung von sonstigen Rücklagen mit Ausnahme von aus Einlagen der Anteilseigner stammenden Beträgen zugeführt worden sind (sog. Sonderausweis nach § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG). Die Minderung des steuerlichen Einlagekontos der Tochtergesellschaft bei der Abwärtsverschmelzung ‒ in der 2. Stufe - muss nach § 29 Abs. 2 Satz 3 KStG unabhängig davon erfolgen, ob die Einlagen von dem übertragenden Rechtsträger oder früheren Anteilseignern erbracht wurden. In Fällen (wie dem Streitfall), in denen die (übertragende) Muttergesellschaft die Beteiligung zu einem erheblich unter dem Nennwert des Stammkapitals der Klägerin liegenden Preis erwerben kann, hat dies zur Folge, dass in Höhe der Differenz zwischen Beteiligungskonto des übertragenden Rechtsträgers und Einlagekonto des übernehmenden Rechtsträgers die Einlagen früherer Anteilseigner im Zuge der Verschmelzung „vernichtet“ werden und eine steuerneutrale Ausschüttung an die neuen Anteilseigner (nach Verschmelzung) ausscheidet.

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