· Fachbeitrag · §§ 22f, 27 Abs. 25 UStG
Handel mit Waren im Internet ab 1.1.2019: Aufzeichnungspflichten des Betreibers
| Das BMF positioniert sich zu den neuen Aufzeichnungsplichten für den Betreiber eines elektronischen Marktplatzes. |
1. Zielsetzung und Notwendigkeit der Regelungen
Betreiber von elektronischen Marktplätzen bieten ein modernes Medium an, über das Unternehmer, die im Inland, in der Europäischen Union oder im Drittland ansässig sind, Waren anbieten und verkaufen.
Seit geraumer Zeit liegen vermehrt Anhaltspunkte dafür vor, dass es beim Handel mit Waren über das Internet unter Nutzung von elektronischen Marktplätzen verstärkt zu Umsatzsteuerhinterziehungen kommt, insbesondere beim Handel mit Waren aus Drittländern. Zur Sicherstellung dieser Umsatzsteuereinnahmen, zum Schutz vor weiteren Umsatzsteuerausfällen sowie zum Schutz und zur Wahrung der Wettbewerbsfähigkeit von steuerehrlichen Unternehmen besteht dringender Handlungsbedarf.
Dazu wurden neue Vorschriften in das UStG eingefügt (Art. 9 des „Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften“ vom 11.12.2018, BGBl I S. 2338):
- § 22f (Besondere Pflichten für Betreiber eines elektronischen Marktplatzes)
- § 25e (Haftung beim Handel auf einem elektronischen Marktplatz)
- § 27 Abs. 15 (Übergangsvorschrift)
Die vorgenannten Regelungen sind seit 1.1.2019 in Kraft (Art. 20 Abs. 3 des o. g. Gesetzes).
2. Wesentlicher Inhalt der neuen Vorschriften
Betreiber von elektronischen Marktplätzen sollen
- zum einen künftig Angaben ihrer Nutzer, für deren Umsätze in Deutschland eine Steuerpflicht in Betracht kommt, vorhalten sowie
- zum anderen für die entstandene und nicht abgeführte Umsatzsteuer aus den auf ihrem elektronischen Marktplatz ausgeführten Umsätzen in Haftung genommen werden können, insbesondere dann, wenn sie Unternehmer, die im Inland steuerpflichtige Umsätze erzielen und hier steuerlich nicht registriert sind, auf ihrem Marktplatz Waren anbieten lassen.
3. Besondere Pflichten für Betreiber eines elektronischen Marktplatzes (§§ 22f, 27 Abs. 25 UStG)
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§ 27 Allgemeine Übergangsvorschriftenim Volltext abgedruckt zu nachfolgender Ziffer 4 |
3.1 Allgemeines zu den Aufzeichnungspflichten
Durch die Vorschrift des § 22f UStG werden Betreiber von elektronischen Marktplätzen verpflichtet, Angaben von Nutzern, für deren Umsätze in Deutschland eine Steuerpflicht in Betracht kommt, vorzuhalten. Hierdurch wird der Finanzverwaltung die Möglichkeit eingeräumt, zu prüfen, ob der liefernde Unternehmer oder Nutzer seinen steuerlichen Pflichten ordnungsgemäß nachkommt bzw. nachgekommen ist.
Es ist für den Betreiber zumutbar, die nach § 22 f Abs. 1 UStG genannten Angaben vorzuhalten und diese auf Anforderung der Finanzverwaltung zur Verfügung zu stellen (Gesetzesentwurf der Bundesregierung, BR-Drs. 372/18 vom 10.8.2018, zu § 22f UStG Einführung), da der Betreiber
- es den liefernden Unternehmern ermöglicht, steuerpflichtige Umsätze zu erzielen,
- er auf Grund der Ausgestaltungen der Rechtsbeziehungen zu den liefernden Unternehmern bereits über die unter § 22f UStG genannten Angaben verfügt oder
- er sich diese vom Nutzer ohne großen Aufwand beschaffen kann.
Gleiches gilt für die in § 22f Abs. 2 UStG genannten Angaben für Fälle, in denen die Registrierung auf dem elektronischen Marktplatz nicht als Unternehmer, sondern als Privatperson erfolgt ist. Die Richtlinie 2000/31/EG vom 8.6.2000 des Europäischen Parlaments und des Rates (sog. „E Commerce Richtlinie“) findet auf den Bereich der Besteuerung keine Anwendung.
3.2 Aufzeichnungspflichten bei unternehmerischen Usern (§ 22f Abs. 1 S. 1 UStG)
- § 22f Abs. 1 S. 1 UStG regelt die Anforderungen an den Betreiber eines elektronischen Marktplatzes für Lieferungen,
- die Unternehmer im Rahmen ihres Unternehmens ausführen und
- die auf dem vom Betreiber bereitgestellten Marktplatz rechtlich begründet wurden und
- bei denen die Beförderung oder Versendung im Inland beginnt oder endet.
3.2.1 Aufzeichnung von Grunddaten
Der Betreiber hat zur eindeutigen Identifizierung (Gesetzesentwurf der Bundesregierung, BR-Drs. 372/18 vom 10.8.2018, zu § 22f Abs.1 UStG) folgende Grunddaten (§ 22f Abs. 1 S. 1 Nr. 1 ‒ 3) aufzuzeichnen (BMF 28.1.2019, a.a.O., Tz. 1):
- a) den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des liefernden Unternehmers, unter der dieser im Inland steuerlich erfasst ist oder die er im Antrag auf steuerliche Erfassung angegeben hat
- b) die dem liefernden Unternehmer von dem nach § 21 AO zuständigen Finanzamt erteilte Steuernummer
- c) die vom BZSt erteilte USt-IdNr. ‒ soweit vorhanden ‒
- d) Beginn und Enddatum der Gültigkeit der nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG vom zuständigen Finanzamt erteilten Bescheinigung über die steuerliche Erfassung des Unternehmers.
e) ‒ g) s. u., Ziffer 3.2.2
PRAXISTIPP | Der Nachweis zu den unter Buchst. a) ‒ d) erforderlichen Angaben ist vom Betreiber des elektronischen Marktplatzes durch eine
des nach § 21 AO zuständigen Finanzamtes über die steuerliche Erfassung des liefernden Unternehmers zu erbringen. Steuerliche Erfassung im Sinne dieser Regelung bedeutet, dass eine Erfassung für die Umsatzsteuer erfolgt ist (s. u., Ziff. 3.5). |
3.2.2 Aufzeichnung von Angaben zu den Lieferungen
Zusätzlich zu den Grunddaten sind zu den o. g. Lieferungen folgende Angaben (§ 22f Abs. 1 S. 1 Nr. 4 u. 5) aufzuzeichnen (BMF 28.1.2019, a.a.O., Tz. 1):
a) ‒ d) vgl. vorstehende Ziffer 3.2.1
- e) Ort des Beginns der Beförderung oder Versendung sowie den Bestimmungsort
- Bezüglich der Ortsbestimmung gelten die allgemeinen Regelungen des UStG (vgl. § 3 Abs. 5a bis 8 UStG). Die Ortsangabe des Bestimmungsortes ist als vollständige Anschrift aufzuzeichnen.
- f) Zeitpunkt des Umsatzes
- Die Regelungen des § 3 Abs. 5a bis 8 UStG sind für die Bestimmung des Zeitpunktes der Lieferungen entsprechend anzuwenden .
- g) Höhe des Umsatzes
- Die Höhe des Umsatzes bemisst sich entsprechend § 10 UStG nach dem Entgelt. Dabei sind Entgeltminderungen, wenn dem Lieferempfänger Rabatte, Skonti, Preisnachlässe u. ä. gewährt werden, zu berücksichtigen. Die Entgeltminderung ist nicht gesondert aufzuzeichnen.
PRAXISTIPP | Eine Lieferung im umsatzsteuerlichen Sinne und damit ein Umsatz liegt nicht vor, wenn der Lieferempfänger die Ware nicht annimmt bzw. in der ihm gewährten Frist zurücksendet (Rückgabe). |
3.3 Aufzeichnungspflichten bei nicht-unternehmerischen Usern (§ 22f Abs. 2 UStG)
Erfolgte die Registrierung auf dem elektronischen Marktplatz nicht als Unternehmer im Sinne des UStG, gelten die o. g. Aufzeichnungspflichten zu Buchstaben a), e), f) und g) entsprechend (§ 22f Abs. 2 S. 1 UStG).
Als Anschrift ist die Wohn- bzw. Meldeadresse aufzuzeichnen (BMF 28.1.2019, a.a.O., Tz. 2).
In den Grunddaten ist für Zwecke der eindeutigen Identifizierung des Lieferers bei natürlichen Personen zusätzlich das Geburtsdatum aufzuzeichnen (§ 22f Abs. 2 S. 2 UStG).
3.4 Aufbewahrungsfrist (§ 147 AO)
Für die unter den vorstehenden Ziffern 3.1 und 3.2 genannten aufzuzeichnenden Angaben gilt gemäß § 147 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. Abs. 3 S. 1 AO eine Aufbewahrungsfrist von zehn Jahren (BMF 28.1.2019, a.a.O., Tz. 3).
Die Vorschriften der AO zu den Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten gelten entsprechend. Dies gilt insbesondere für § 146 AO und die Grundsätze zur ordnungsgemäßen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (BMF 14.11.2014, IV A 4 - S 0316/13/10003, BStBl. I 2014, 1450).
PRAXISTIPP | Verstöße gegen die bestehenden gesetzlichen Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten können nach Maßgabe der AO als Ordnungswidrigkeit (§ 379 AO) geahndet werden. |
3.5 Bescheinigung über die steuerliche Erfassung (§§ 22f Abs. 1 S. 2 ff., 27 Abs. 25 UStG)
Überblick / über das Bescheinigungsverfahren |
Die neuen Aufzeichnungspflichten flankiert ein ebenso neues Bescheinigungsverfahren:
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3.5.1 Örtliche Zuständigkeit und Antragsgebundenheit
Die Bescheinigung über die steuerliche Erfassung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG wird
- von dem nach § 21 AO zuständigen Finanzamt
- auf Antrag hin
erteilt.
3.5.2 Antragstellung
Für den Antrag kann das bundeseinheitliche Vordruckmuster USt 1 TJ (Anlage 1) verwendet werden (BMF 17.12.2018, a.a.O.).
Wird das Vordruckmuster für die Antragstellung nicht verwendet, sind die hierin verlangten Angaben in dem formlosen Antrag anzugeben. Der Antrag auf Erteilung einer Bescheinigung ist schriftlich per Post oder E-Mail an das zuständige Finanzamt (s. o., Ziffer 3.5.1) zu senden/übermitteln.
3.5.3 Gültigkeitsdauer
Die Bescheinigung ist längstens bis zum 31.12.2021 befristet (BMF 17.12.2018 und vom 28.1.2019, Tz. 4, beide a.a.O.).
3.5.4 Funktion und Inhalt der Bescheinigung
Die Bescheinigung dient als
- Nachweis gegenüber dem Marktplatzbetreiber,
- dass der Unternehmer steuerlich erfasst ist.
Die Beurteilung der umsatzsteuerlichen Zuverlässigkeit ist nicht Bestandteil dieser Bescheinigung.
PRAXISTIPP | Vorliegende Anhaltspunkte, die darauf hinweisen, dass der Antragsteller seinen umsatzsteuerlichen Pflichten nicht oder nicht im wesentlichen Umfang nachkommt, stehen einer Erteilung der Bescheinigung nicht entgegen (BMF 28.1.2019, Tz. 4, a.a.O.). |
3.5.5 Bescheinigung für Kleinunternehmer
Auch Kleinunternehmer (§ 19 UStG) erhalten auf Antrag vom zuständigen Finanzamt eine Bescheinigung über ihre steuerliche Erfassung (§ 22f Abs. 1 S. 2 UStG) zur Vorlage bei den Marktplatzbetreibern (BMF 28.1.2019, Tz. 5, a.a.O.).
3.5.6 Nicht-steuerbare Lieferungen erfordern keine Bescheinigung
In Fällen, in denen der liefernde Unternehmer im Inland keine steuerbaren Umsätze ausführt und es somit keiner steuerlichen Erfassung bedarf, ist keine Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG erforderlich. Dies trifft insbesondere auf folgende Fälle (BMF 28.1.2019, Tz. 6, a.a.O.) zu:
- Unternehmer, die im Gemeinschaftsgebiet ausschließlich Lieferungen ausführen, die unter § 3c UStG fallen, die aber auf Grund der Anwendung der Lieferschwelle in § 3c Abs. 3 UStG im Inland nicht steuerbar sind.
- In diesen Fällen kann der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes zum Nachweis der steuerlichen Erfassung die dem liefernden Unternehmer erteilte und zum Zeitpunkt der Lieferung gültige USt-IdNr. aufzeichnen.
- Soweit der liefernde Unternehmer nicht über eine USt-IdNr. verfügt, hat der Betreiber des elektronischen Marktplatzes in geeigneter Weise nachzuweisen, dass die von dem Unternehmer ausgeführten Lieferungen im Inland nicht steuerbar sind, weil die Lieferschwelle nach § 3c Abs. 3 S. 2 Nr. 1 UStG nicht überschritten ist (z. B. durch Abgabe einer entsprechenden Erklärung durch den betreffenden Unternehmer vgl. Beitrag zu § 25e, Ziffer 2.4, in diesem Heft, S. XX [Frau Nöcker: Seitenzahl bitte einfügen]
PRAXISTIPP | Auf Antrag wird jedoch auch in diesen Fällen eine Bescheinigung nach §22f Abs. 1 S. 2 UStG erteilt, wenn der Unternehmer im Inland steuerlich erfasst ist (BMF 28.1.2019, Tz. 6, a.a.O.). Es ist daher sehr gut möglich, dass der Betreiber des Marktplatzes die Bescheinigung uneingeschränkt immer fordert.
- Unternehmer, die ausschließlich Lieferungen an Abnehmer im Inland ausführen, bei denen die Beförderung oder Versendung nach Abschluss des Kaufvertrages im Drittland beginnt (sog. Direktverkäufe) und für die keine Steuerpflicht (§ 3 Abs. 8 UStG) bzw. Pflicht zur steuerlichen Erfassung im Inland besteht.
PRAXISTIPP | Auch in diesen Fällen muss der Betreiber des elektronischen Marktplatzes einen entsprechenden Nachweis in geeigneter Weise vorhalten (z. B. durch Abgabe einer entsprechenden Erklärung durch den betreffenden Unternehmer).
Zu einer Haftung nach § 25e UStG kommt es aber nicht (vgl. Beitrag zu § 25e, Ziffer 2.1, in diesem Heft, S. XX [Frau Nöcker: Seitenzahl bitte einfügen]
3.5.7 Übergangsweise Papierform
Bis zur Einrichtung eines elektronischen Verfahrens wird die Bescheinigung übergangsweise in Papierform (§ 27 Abs. 25 S. 3 UStG) nach dem bundeseinheitlichen Vordruckmuster USt 1 TI (Anlage 2) erteilt (BMF 17.12.2018, 28.1.2019, Tz. 7, beide a.a.O.).
3.5.8 Nur einmalige Ausstellung der Bescheinigung
Unabhängig davon, ob der antragstellende Unternehmer angibt, dass er Waren auf mehr als einem elektronischen Marktplatz anbietet bzw. beabsichtigt anzubieten, wird
- jedem Unternehmer
- nur eine (1) Bescheinigung
erteilt (BMF 28.1.2019, Tz. 7, a.a.O.).
PRAXISTIPP | Diese kann, soweit erforderlich, vom Unternehmer in ein elektronisches Format überführt und elektronisch an den oder die Marktplatzbetreiber weitergeleitet werden (BMF 28.1.2019, Tz. 7, a.a.O.). |
3.5.9 Verlust der Bescheinigung
Für den Fall, dass ein Unternehmer, dem bereits eine Bescheinigung über seine steuerliche Erfassung vom zuständigen Finanzamt erteilt wurde (§ 22f Abs. 1 S. 2 UStG), gegenüber dem Finanzamt angibt, dass diese verloren gegangen sei, wird dem Unternehmer eine Ersatzbescheinigung erteilt (BMF 28.1.2019, Tz. 8, a.a.O.).
3.5.10 Änderungsbescheinigung
Soweit Änderungen der Grunddaten (z. B. Adresse oder StNr.) eintreten, wird dem Unternehmer auf Antrag eine neue Bescheinigung durch das zuständige Finanzamt (s. o., Ziffer 3.5.1) erteilt (BMF 28.1.2019, Tz. 8, a.a.O.).
3.5.11 Auskunftsrecht des Marktplatzbetreibers
Hat der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes begründete Zweifel an der Echtheit einer ihm von einem Unternehmer vorgelegten Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG, hat das in der Bescheinigung genannte Finanzamt ihm auf Rückfrage Auskunft darüber zu erteilen, ob die Bescheinigung gültig ist (§ 22f Abs. 1 S. 6 UStG, BMF 28.1.2019, Tz. 8, a.a.O.).
PRAXISTIPP | Das UStG schränkt damit zulässigerweise das Steuergeheimnis des Verkäufers ein (vgl. § 30 Abs. 4 Nr. 2 AO). Unterlässt der Betreiber des elektronischen Marktplatzes die Rückfrage, läuft er Gefahr, für die nicht entrichtete Umsatzsteuer des betreffenden Unternehmers für Lieferungen, die auf seinem Marktplatz rechtlich begründet wurden, in Haftung genommen zu werden (§ 25e Abs. 2 S. 2 UStG s. u., Ziffer XX). |
3.5.12 „Drittlands“-Unternehmer
Gemäß § 22f Abs. 1 S. 4 UStG müssen Unternehmer ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Geschäftsleitung
- im Inland,
- in einem anderen Mitgliedsstaat der Europäischen Union oder
- in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist,
spätestens mit Stellen des Antrags auf Erteilung einer Bescheinigung über die umsatzsteuerliche Erfassung beim zuständigen Finanzamt nach § 21 AO einen Empfangsbevollmächtigten im Inland benennen.
Der zu benennende Empfangsbevollmächtigte muss nicht zur unbeschränkten Hilfeleistung in Steuersachen nach § 3 Steuerberatungsgesetz befugt sein.
Unterbleibt die Benennung in den einschlägigen Fällen, wird dem Antragsteller auch bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen keine Bescheinigung über die umsatzsteuerliche Erfassung erteilt (BMF 28.1.2019, Tz. 10, a.a.O.)
4. Vereinfachungsregel (§ 27 Abs. 25 UStG)
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(1) ‒ (24) …
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Die Aufzeichnungspflichten nach § 22f Abs. 1 bis 3 UStG gelten gemäß § 27 Abs. 25 UStG ab dem 1.1.2019.
Aus Vereinfachungsgründen wird es nicht beanstandet, wenn der Betreiber eines elektronischen Markplatzes diese
- für die in § 22f Abs. 1 S. 4 UStG genannten Unternehmer erst zum 1.3.2019 und
- für die übrigen dort nicht genannten Unternehmer diese erst zum 1.10.2019
erfüllt.
Fundstellen
- BMF 17.12.18, III C 5 - S 7420/14/10005-06, 2018/0981385, Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften; Vordruckmuster USt 1 TJ ‒ Antrag auf Erteilung einer Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG ‒ und Vordruckmuster USt TI ‒ Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UStG ‒