30.01.2013 · Fachbeitrag · Betriebsvermögen

Zuwendungsnießbrauch am Kommanditanteil als begünstigter Erwerb und Verwaltungsvermögenstest

von Prof. Dr. Gerd Brüggemann, Münster

| Der BFH hat mit Urteil vom 1.9.11 (II R 67/09, ErbBstg 12, 33 ) und entgegen der auch noch in H E 13b.5 „Einräumung obligatorischer Nutzungsrechte an begünstigtem Vermögen“ ErbStH 2011 vertretenen Auffassung der Finanzverwaltung entschieden, dass ein erworbenes Nutzungsrecht an Betriebsvermögen als begünstigtes Betriebsvermögen zu qualifizieren sein kann. Inzwischen hat sich die Finanzverwaltung der Auffassung des BFH angeschlossen. Im Folgenden wird gezeigt, was es bei der Übertragung von begünstigtem Betriebsvermögen unter Bestellung eines Nießbrauchs zu beachten gilt. |

1. Das Problem

Die Finanzverwaltung hat mit gleich lautenden Ländererlassen vom 2.11.12 (BStBI I 12, 1101) auf die Entscheidung reagiert und sich der Auffassung des BFH angeschlossen. In den Erlassen vom 2.11.12 (BStBI I 12, 1101) hat die Finanzverwaltung außerdem ergänzende Hinweise zur Durchführung des Verwaltungsvermögenstests gemacht. Der Erlass ist auf alle Erwerbe anzuwenden, für die die Steuer nach dem 2.11.11 entstanden ist und die noch nicht bestandskräftig veranlagt sind. Für Erwerbe, für die die Steuer vor dem 3.11.11 entstanden ist, ist der Erlass entsprechend anzuwenden, soweit Steuerbescheide noch nicht bestandskräftig sind.

• Ausgangsfall (nach BFH vom 1.9.12)

Der Ehemann EM übertrug mit - auch von der Ehefrau EF unterzeichneten - notariell beurkundetem Vertrag vom 14.12.09 im Wege der vorweggenommenen Erbfolge seinen Kommanditanteil von 50 % an der H-GmbH & Co. KG (KG) sowie 60 % der ihm zustehenden Ansprüche aus einem von ihm der KG gewährten Gesellschafterdarlehen mit Wirkung zum 31.12.09 auf seine Tochter T.

T bestellte ihrerseits dem E einen lebenslangen und unentgeltlichen Nießbrauch an einem Anteil von 40 % des auf sie übertragenen Kommanditanteils. EM war aufgrund des Nießbrauchs zu 40 % an dem auf den Kommanditanteil entfallenden Gewinn und Verlust beteiligt. Der Nießbrauch umfasste ferner zu diesem Anteil gehörende Ansprüche auf Ausschüttungen infolge der Auflösung von Rücklagen in Form von ab dem Übertragungsstichtag thesaurierten Gewinnen sowie Erträge aus der Auflösung stiller Reserven unabhängig vom Zeitpunkt der Bildung. Im Falle der Auflösung der KG oder des Ausscheidens der T aus dieser erstreckte sich der Nießbrauch anteilig auf das Auseinandersetzungsguthaben bzw. den erhaltenen Kaufpreis.

T hatte ihre Stimmrechte als Gesellschafterin der KG zu 40 % gemäß den Weisungen des EM auszuüben. Dem EM standen die uneingeschränkten Auskunfts- und Einsichtsrechte eines Gesellschafters zu. T bestellte in dem Vertrag

vom 14.12.09 ferner der EF aufschiebend bedingt durch den Tod des EM ein lebenslanges und unentgeltliches Nießbrauchsrecht, das inhaltlich dem Nießbrauchsrecht des EM entspricht. Die Nießbrauchsvereinbarung mit EM war so ausgestaltet, dass sowohl EM als auch T eine Mitunternehmerstellung innehatten und T für die Zuwendung des Kommanditanteils an der KG die Steuerverschonungen der §§ 13a, 13b ErbStG in Anspruch nehmen konnte. EF wird Alleinerbin des im März 2012 verstorbenen EM.

Im Todeszeitpunkt des EM beträgt der Kapitalwert des Nießbrauchs an der KG 600.000 EUR und der Nennwert des verbliebenen Anteils des EM an dem Gesellschafterdarlehen 700.000 EUR. Für diesen Teil des Erwerbs von insgesamt 1.300.000 EUR begehrt EF als Erwerberin die Steuerverschonung gemäß §§ 13a, 13b ErbStG.