27.02.2014 · Fachbeitrag · Erbschaftsteuer

Rückzahlung der vom Erben gezahlten Prämien zur Rentenversicherung des Erblassers nicht steuerbar

von WP StB Dipl.-Kfm. Gerrit Grewe, Berlin

Erhält ein Ehegatte vereinbarungsgemäß einen Teil des Einmalbeitrags, den er für eine vom anderen Ehegatten abgeschlossene Rentenversicherung gezahlt hatte, von dem Versicherungsunternehmen erstattet, weil der andere Ehegatte verstorben ist, bevor die geleisteten Rentenzahlungen die Höhe des Einmalbeitrags erreicht haben, unterliegt der Erstattungsbetrag nicht der ErbSt (BFH 18.9.13, II R 29/11, Abruf-Nr. 140582).

Sachverhalt

Die Ehefrau E des Klägers K schloss bei der Lebensversicherung B einen Rentenversicherungsvertrag gegen einen einmaligen Gesamtbeitrag ab, den K entrichtete. Für den Fall, dass E verstirbt, bevor die gezahlte Rente den Gesamtbeitrag erreicht, sollte B den Unterschiedsbetrag an K zurückzahlen, was so tatsächlich eintrat. FA und FG (FG Düsseldorf 23.3.11, 4 K 2354/08 Erb, ErbBstg 11, 241) werteten diese Rückzahlung als Erwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG. Dass K den Beitrag für die Versicherung gezahlt habe, sei unerheblich.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet. Gemäß § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen jeder Vermögensvorteil, der aufgrund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrags bei dessen Tod von einem Dritten unmittelbar erworben wird. Ein Vertrag zugunsten Dritter gemäß § 331 Abs. 1 BGB führt beim Tod des Versprechensempfängers regelmäßig zu einem derartigen Erwerb von Todes wegen. Hierbei handelt es sich um eine freigebige Zuwendung nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, die nur deshalb den Erwerben von Todes wegen zugerechnet wird, weil die die Steuerpflicht auslösende Bereicherung des Dritten erst beim Tod des Erblassers als Zuwendenden eintritt.

§ 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG setzt eine Bereicherung des Begünstigten aus dem Vermögen des Erblassers voraus (BFH 13.5.98, II R 60/95, BFH/NV 98, 1485). Ferner muss das Bewusstsein der Freigebigkeit vorhanden sein (BFH 24.10.01, II R 10/00, BStBl II 02, 153). Dabei kommt es nicht auf das Deckungsverhältnis zwischen dem Versprechenden (B) und Versprechensempfänger (E), sondern auf das Valutaverhältnis zwischen dem Versprechensempfänger und dem Dritten (K) an (BFH 17.10.07, II R 8/07, ZEV 08, 402). Im Streitfall fehlt es hinsichtlich des - durch den vorzeitigen Tod der E aufschiebend bedingten - Rückzahlungsanspruchs an der erforderlichen Vermögensverschiebung zwischen E und K, weil K den Versicherungsbeitrag gezahlt hat.

Praxishinweis

Die Finanzverwaltung hat die in R 10 Abs. 2 S. 2 ErbStR 2003 vertretene Auffassung aufgegeben, nach der die Steuerpflicht nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG grundsätzlich nicht dadurch entfällt, dass der Bezugsberechtigte die Prämien ganz oder teilweise anstelle des Versicherungsnehmers gezahlt hat.

Nun unterliegen nach R E 3.7 Abs. 2 S. 1 ErbStR 2011 Leistungen aus einer Lebensversicherung beim Erwerb durch einen Bezugsberechtigten der Besteuerung nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG, wenn im Valutaverhältnis zwischen dem Versprechensempfänger (Versicherungsnehmer und Erblasser) und dem Begünstigten eine freigebige Zuwendung vorliegt.

Hat ein Bezugsberechtigter eines Lebensversicherungsvertrags die Prämien ganz oder teilweise gezahlt, ist die Versicherungsleistung gemäß R E 3.7 Abs. 2 S. 2 ErbStR 2011 nach dem Verhältnis der vom Versicherungsnehmer/Erblasser gezahlten Versicherungsbeiträge zu den insgesamt gezahlten Versicherungsbeiträgen aufzuteilen; nur dieser Teil unterliegt der ErbSt.

Diese Grundsätze gelten nach R E 3.7 Abs. 2 S. 4 ErbStR 2011 auch, wenn ein Anspruch aus einer noch nicht fälligen Lebensversicherung übertragen wird.Eine R E 3.7 Abs. 2 ErbStR 2011 entsprechende Regelung hatte die Finanzverwaltung bereits mit Erlassen vom 23.2.10 (BStBl I 10, 194) mit Wirkung für alle noch nicht bestandskräftig veranlagten Fälle getroffen. Diese Erlasse beruhten auf den Rechtsgrundsätzen, die der BFH (1.7.08, II R 38/07, ErbBstg 08, 253) im Hinblick auf die Bereicherung des Nacherben entwickelt hat. Danach schließt § 10 Abs. 1 S. 1 ErbStG die steuerliche Erfassung von Vermögenswerten aus, die der Nacherbe selbst durch Baumaßnahmen auf einem Grundstück zu Lebzeiten des Vorerben in Erwartung der Nacherbfolge geschaffen hat.

Weiterführender Hinweis