05.11.2019 · Nachricht · § 6 EStG

Überlassung des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts einer natürlichen Person

| Der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts einer natürlichen Person stellt unabhängig davon, ob er zivilrechtlich (endgültig) übertragbar ist, ertragsteuerrechtlich ein Wirtschaftsgut dar. Der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts ist kein bloßes Nutzungsrecht und daher einlagefähig. Vom Einlagewert des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts können AfA vorgenommen werden. |

Sachverhalt

Die Steuerpflichtige war zunächst Arbeitnehmerin. Im Jahr 01 schloss sie mit ihrer Arbeitgeberin (X) einen Lizenzvertrag und gewährte ihr gegen eine gesonderte Vergütung das ausschließliche Recht, Produkte mit ihrem Namen zu versehen und Marken eintragen zu lassen, zu deren Bestandteilen auch ihr Name gehört. Ab dem Jahr 02 wurde die Steuerpflichtige nicht mehr als Arbeitnehmerin, sondern als selbstständige Beraterin tätig. Der Lizenzvertrag wurde fortgeführt.

Im Streitjahr 03 wurde der Beratungs- und Lizenzvertrag zwischen der Steuerpflichtigen und X aufgehoben. Diese übertrug die eingetragenen Marken unentgeltlich auf die Steuerpflichtige. Zum selben Zeitpunkt übertrug die Steuerpflichtige die eingetragenen Marken durch einen Markenkauf- und Übertragungsvertrag weiter auf die Y-Gruppe (Y). In diesem Vertrag gewährte sie der Y zudem das ausschließliche Nutzungsrecht an ihrem Namen. Als Gegenleistung hatte Y eine im Streitjahr fällige feste Vergütung sowie ‒ begrenzt auf die beiden Folgejahre ‒ umsatzabhängige Beträge zu zahlen. Zusätzlich schlossen die Steuerpflichtige und Y einen Beratervertrag.

Das FA besteuerte die Vergütung, die die Steuerpflichtige aus dem Lizenzvertrag mit der X bezogen hatte, während der Zeit der Arbeitnehmertätigkeit als Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Nach dem Wechsel in die Beraterstellung behandelte das FA das Beraterhonorar und die Lizenzeinnahmen als Einkünfte aus selbstständiger Arbeit. Die Vergütung aus dem Markenkauf- und Übertragungsvertrag sah das FA als Einnahmen nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG an.

Die Steuerpflichtige vertrat hingegen die Auffassung, die Marken- und Namensrechte hätten niemals zu ihrem Betriebsvermögen gehört. Die von der Y bezogenen Vergütungen seien für den endgültigen Verkauf dieser zum Privatvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter gezahlt worden und daher nicht steuerbar. Selbst wenn die Wirtschaftsgüter im Jahr 03 zum Betriebsvermögen gehört haben sollten, wäre dem Veräußerungserlös ein Einlagewert gegenüberzustellen.

Entscheidungsgründe

Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Der BFH hob die Entscheidung der Vorinstanz auf und verwies den Streitfall zur weiteren Sachaufklärung und erneuten Entscheidung an das FG zurück.

Lizenzvergabe und Beratertätigkeit als einheitlicher gewerblicher Betrieb

Die Lizenzvergabe der Steuerpflichtigen an X seit 02 stand in einem engen Zusammenhang mit der seinerzeit aufgenommenen Beratungstätigkeit, sodass nach der Verkehrsauffassung von einem einheitlichen Betrieb auszugehen war. Nachdem sie für Y tätig wurde, lag nach der Verkehrsauffassung weiterhin ein einheitlicher Betrieb vor. Die Beratungstätigkeit war objektiv erkennbar mit dem Markenkauf- und Übertragungsvertrag verknüpft, denn der Rahmenvertrag und sämtliche im Zusammenhang damit abzuschließenden Verträge sollten nach dem übereinstimmenden Verständnis der Parteien eine wirtschaftliche Einheit bilden.

Die Tätigkeit der Steuerpflichtigen war auch als gewerblich anzusehen, da sie im Rahmen der ab 03 anschließenden Rechteüberlassung an Y und der hiermit in Zusammenhang stehenden Beratungstätigkeit selbstständig tätig war. Darin war auch keine selbstständige Tätigkeit i. S. von § 18 EStG zu sehen, da die Betätigungen der Steuerpflichtigen nach den vorliegenden Verträgen schwerpunktmäßig auf den Vertrieb von Produkten, die mit ihrem Namen gekennzeichnet ‒ und damit zugleich auf die Vermarktung ihres Namens ‒ gerichtet waren. Ihre Tätigkeit war daher vornehmlich gewerblich geprägt. Auch die Grenze der privaten Vermögensverwaltung war überschritten, da die Steuerpflichtige sich nicht auf die bloß passive Überlassung ihres Namens beschränkte, sondern intensiv am Vertrieb von Waren mitwirkte.

Da eine einheitliche gewerbliche Tätigkeit vorlag, warendie Einnahmen aus der Übertragung der Markenrechte und für die Überlassung des Namensrechts nicht den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG) zuzuordnen. Aufgrund der Subsidiaritätsklausel des § 21 Abs. 3 EStG ist für die Annahme von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung kein Raum, wenn ‒ wie im Streitfall ‒ die Voraussetzungen des § 15 Abs. 2 EStG erfüllt sind.

Kommerzialisierter Teil des Namensrechts als WG des Betriebsvermögens

Sowohl der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts als auch die Markenrechte gehörten zum notwendigen Betriebsvermögen der Steuerpflichtigen. Denn sie hatte mit der kommerziellen Verwertung ihres Namens erhebliche Betriebseinnahmen erzielt, die zudem das Entgelt für die Beratungsleistung deutlich überstiegen.

Außerdem handelt es sich beim kommerzialisierbaren Teil des Namensrechts steuerrechtlich um ein Wirtschaftsgut. Dieser Teil des Namensrechts der Steuerpflichtigen erfüllte die Voraussetzungen eines Wirtschaftsguts.

Wer ‒ wie im Streitfall sowohl X als auch Y ‒ den kommerzialisierbaren Teil des Namensrechts einer bekannten Person aufgrund entsprechender vertraglicher Vereinbarungen nutzen darf, verfügt zugleich über die Möglichkeit, ein besonderes Entgelt für diese Rechte erhalten zu können.

Die im Jahr 03 von X unentgeltlich erworbenen Markenrechte gehörten als immaterielle Wirtschaftsgüter zum notwendigen Betriebsvermögen des Gewerbebetriebs. Die Steuerpflichtige hatte die Marken sofort nach dem Erwerb von X an Y weiterveräußert. Nach dem Rahmenvertrag sollte Y Zugriff auf sämtliche Rechte bezüglich des Namens einschließlich der Eigentumsrechte an den Marken erhalten. Die gleichzeitig abgeschlossenen Verträge (Anteilskauf- und Übertragungsvertrag, Markenkauf- und Übertragungsvertrag, Beratervertrag) sollten eine wirtschaftliche Einheit bilden. Die Übertragung der Markenrechte war ‒ neben der Einräumung der Rechte am Namen der Steuerpflichtigen ‒ essenzieller Bestandteil der Vereinbarungen mit Y, mit der die Steuerpflichtige beträchtliche Betriebseinnahmen erzielte. Die Markenrechte waren mithin objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz in ihrem Betrieb bestimmt und deshalb ‒ für eine logische Sekunde zwischen dem Erwerb und der Weiterveräußerung ‒ ebenfalls dem notwendigen Betriebsvermögen zuzuordnen.

Für die Überlassung des Namensrechts war im Markenkauf- und Übertragungsvertrag auch eine Gegenleistung vereinbart worden. Denn die Steuerpflichtige hatte der Y weltweit das ausschließliche Nutzungsrecht an ihrem Namen (Zeichen) zur Kennzeichnung des Geschäftsbetriebs gewährt. Dieses Recht umfasst auch die Aufnahme des Zeichens in die Firma sowie als Domainname. Y ist ferner berechtigt, Unterlizenzen an dem Namen der Steuerpflichtigen zu erteilen. Y hat sich damit neben den eingetragenen Marken weitergehende Rechte am Namensrecht einräumen lassen und ist daher z. B. ‒ im Gegensatz zur Steuerpflichtigen selbst ‒ befugt, weitere Marken oder Domains mit dem Namen der Steuerpflichtigen anzumelden.

Vorgaben an das FG für die Entscheidung im zweiten Rechtsgang

Das FG wird nun im zweiten Rechtsgang einen Einlagewert für das Namensrecht ermitteln müssen. § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG ist unabhängig davon anwendbar, ob die Steuerpflichtige ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1, § 5 EStG oder nach § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln hatte. Einlagewert ist gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG der Teilwert.

Sollte der Markenkauf- und Übertragungsvertrag als Verkauf des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts an Y zu beurteilen sein, hätte den als Betriebseinnahmen angesetzten Zahlungen der Y an die Steuerpflichtige der Buchwert des Namensrechts (Einlagewert) gegenübergestellt werden müssen.

Sollte das Rechtsverhältnis zwischen der Steuerpflichtigen und Y hingegen als Nutzungsüberlassung in Bezug auf das Namensrecht zu beurteilen sein, wird das FG sich weiter mit der Frage zu befassen haben, ob bzw. in welcher Höhe die Steuerpflichtige AfA vom Buchwert des Namensrechts (Einlagewert) als Betriebsausgaben abziehen kann.

Der BFH stellte heraus, dass es der Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG nicht entgegensteht, dass die Steuerpflichtige ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt hat. Denn auch bei dieser Gewinnermittlungsart sind zur richtigen Ermittlung des Gewinns Entnahmen und Einlagen, soweit sie nicht in Geld bestehen und sich dadurch gewinnmäßig ohnehin nicht auswirken, grundsätzlich in gleicher Weise zu berücksichtigen wie bei der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich.

Einlagen sind grundsätzlich mit dem Teilwert zu bewerten, den das Wirtschaftsgut im Zeitpunkt seiner Zuführung zum Betriebsvermögen hat (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbs. 1 EStG, hier ggf. i. V. m. § 6 Abs. 1 Nr. 6 EStG). Entscheidungserheblich wird sein, ob der Markenkauf- und Übertragungsvertrag dahingehend auszulegen ist, dass die Steuerpflichtige den kommerzialisierbaren Teil ihres Namensrechts an Y veräußert hat, da sich die einkommensteuerlichen Rechtsfolgen einer Veräußerung im Streitfall von denen einer bloßen Nutzungsüberlassung unterscheiden.

Sollte es sich bei der Vereinbarung des Jahres 03 hinsichtlich des Namens der Steuerpflichtigen hingegen um eine zeitlich begrenzte Nutzungsüberlassung handeln, wären bei der Einkünfteermittlung neben den Lizenzeinnahmen zumindest die AfA (§ 7 Abs. 1 EStG) auf den Buchwert des überlassenen Wirtschaftsguts zu berücksichtigen.

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